DBA Deutschland-Frankreich: Wichtige Änderung für Immobilienbesitzer

Durch die Revision des deutsch-französischen Doppelbe­steue­rungs­ab­kommens (DBA) aus dem Jahr 1959 ergeben sich seit dem 1. Januar 2016 wesentliche Änderungen für Immobilienbesitzer in Deutschland und Frankreich. Das Revisionsabkommen ist zwischenzeitlich in Kraft getreten, allerdings ist eine offizielle Pressemitteilung nach unseren Kenntnissen noch nicht ergangen. Entsprechend dem neuen DBA Frankreich werden nun Veräußerungsgewinne von Anteilen an Kapitalgesellschaften, die französischen Immobilienbesitz vermitteln, in Frankreich besteuert.
 
Das bisher geltende DBA wies bei französischem Immobilienbesitz, der von natürlichen oder juristischen Personen direkt gehalten wird, Frankreich das Besteuerungsrecht zu, was zu einer hohen Steuerlast in Frankreich führen konnte. Eine Möglichkeit, die Besteuerung eines Veräußerungsgewinnes einer französischen Immobilie in Frankreich zu vermeiden, bestand in der Vergangenheit darin, die Immobilie nicht direkt zu halten, sondern indirekt durch eine französische Kapitalgesellschaft (bspw. SAS oder SARL). Bei Veräußerung der französischen Kapitalgesellschaftsanteile hatte Deutschland abkommensrechtlich das Besteuerungsrecht (trotz des gegenläufigen, nationalen französischen Rechts) und die angefallene Steuerlast war i.d.R. niedriger. Das nun abgeschlossene Zusatzabkommen zwischen Deutschland und Frankreich soll hier Einhalt gebieten und dem Belegenheitsprinzip Rechnung tragen. Zu diesem Zweck wurde der bisherige Art. 7 des DBA zwischen Deutschland und Frankreich um einen Abs. 4, die sog. Immobilienklausel, ergänzt.
 
Beispiel: Ein deutscher Immobilienbesitzer hat ein (für Steuerzwecke zwingend) vermietetes Ferienhaus zu Investitionszwecken an der Côte d’Azur gekauft. Das Eigentum an der Immobilie gehört ihm nicht direkt, sondern befindet sich im Betriebsvermögen seiner französischen SARL. Da er künftig lieber in Dubai investieren möchte, überlegt er, wiederum aus Steuergründen (Veräußerungsgewinnbesteuerung, Verkehrssteuern) sowie der fehlenden Beurkundungspflicht die Anteile an der französischen SARL zu veräußern.
 
Aufgrund der sog. Immobilienklausel wird Frankreich das Besteuerungsrecht anlässlich der Anteilsveräußerung von Kapitalgesellschaften zugewiesen, deren Wert zu mehr als 50 von 100 unmittelbar oder mittelbar aus unbeweglichen Vermögen beruht, das in Frankreich belegen ist. Dabei spielt der Sitz der Kapitalgesellschaft keine Rolle. Dieser kann sich in Deutschland, Frankreich oder aber in einem anderen EU-Staat befinden. Damit wird nicht nur obiger Fall der Veräußerung von Anteilen an einer französischen Kapitalgesellschaft erfasst, sondern auch die Veräußerung von Anteilen an einer deutschen Kapitalgesellschaft mit Immobilienvermögen. Nach nationalen Regelungen unterliegt der Veräußerungsgewinn einer französischen Quellensteuer. Allerdings finden auf nicht ansässige Steuerpflichtige auch bei Kapitalgesellschaften die Regeln der privaten Veräußerungsgewinne Anwendung (Besserstellung gegenüber ansässigen französischen Steuerpflichtigen), so dass diese in den Vorzug einer teils stark reduzierten Bemessungsgrundlage oder einer Steuerfreiheit nach den anwendbaren Haltefristen kommen können. Die in Frankreich einbehaltene Steuer kann in Abhängigkeit der Situation des Veräußerers im Rahmen der normalen deutschen Einkommensteuer- bzw. Körperschaftsteuerveranlagung bis zur Höhe der festgesetzten Steuer des Veräußerers nach deutschen Anrechnungsmethoden angerechnet werden. Insbesondere bei Kapitalgesellschaften als Veräußerer wird die Anrechnungsmöglichkeit allerdings regelmäßig ins Leere laufen. Da Veräußerungsgewinne in Frankreich bei langfristigem Halten der Immobilie steuerfrei sein können, kann die Neuregelung im Einzelfall sogar vorteilhaft sein.
 

Was bedeutet die DBA-Änderung für schon existente Strukturen, in denen jedoch keine Veräußerung der Immobilie geplant ist?

Da das bisherige Doppelbesteuerungsabkommen noch nicht über eine Immobilienklausel verfügte und dementsprechend Deutschland den Veräußerungsgewinn besteuern durfte, verliert Deutschland sein Besteuerungsrecht. Daher ist die DBA-Änderung einem Wegzug vergleichbar und löst die Entstrickung der Anteile (auch ohne Veräußerung) aus. Eine vergleichbare Situation ergab sich schon vor einigen Jahren bei der Änderung des DBA Deutschland-Spanien. Um die drastische Steuerfolge (sofortige Besteuerung der Wertsteigerung ohne Veräußerung) abzumildern, wurde damals vom deutschen Gesetzgeber das deutsche Außensteuergesetz entsprechend ergänzt. Fälle einer derartigen DBA-Änderung werden dem Wegzug gleichgestellt, so dass für Anteile natürlicher Personen an einer EU-/EWR-Gesellschaften zwar eine Entstrickung eintritt, die Steuer aber von Amts wegen gestundet werden kann. In diesem Fall wird die Steuer zwar sofort festgesetzt, jedoch wird sie erst bei einer tatsächlichen Veräußerung der Anteile erhoben.
 
Sofern der deutsche Investor diese Beteiligung über eine doppelstöckige Kapitalgesellschaftsstruktur (z.B. deutsche Holding und französische Zwischenholding-Gesellschaft mit französischen Immobilienbesitz) hält, wie oft in Fonds-Strukturen verwendet, ist der Entstrickungstatbestand nach § 12 KStG erfüllt. In diesen Fällen existiert keine dem Außensteuergesetz vergleichbare Ausnahmeregelung. Allerdings dürfte sich die dadurch anfallende Steuerlast aufgrund der Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes für die Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen betragsmäßig in Grenzen halten, da nur eine Steuerbelastung von ca. 1,5 Prozent bezogen auf den Veräußerungsgewinn entsteht.
 
Einige wichtige Fragen werden derzeit noch in Fachkreisen diskutiert: So spricht der deutsche Abkommenstext von Aktien und vergleichbaren Anteilen. Inwieweit die Neuregelungen auch auf GmbH-Anteile anzuwenden sind, ist aus deutscher Sicht nicht eindeutig. Dahingegen ist der französische Abkommenstext weiter gefasst und nennt neben Aktien ausdrücklich auch Geschäftsanteile (l’aliénation d’actions, de parts ou droits). Wir gehen daher davon aus, dass auch GmbH-Anteile von der Neuregelung betroffen sind. Auch ist noch unklar, wie ermittelt wird, ob eine Immobiliengesellschaft vorliegt. Abschließend ist noch auf eine Ausnahme der Regelung des Art. 7 Abs. 4 DBA Frankreich hinzuweisen. Sofern es sich um unbewegliches Vermögen handelt, das von einem Rechtsträger unmittelbar zur Ausübung seiner Geschäftstätigkeit (z.B. Hotels oder Bergwerke) verwendet wird, bleibt das Besteuerungsrecht beim Ansässigkeitsstaat des Anteilseigners.
 
Deutsche Investoren, die eine französische Immobilie über eine deutsche oder französische Kapitalgesellschaft halten, sollten sich deshalb zeitnah über die steuerlichen Folgen des neu verhandelten DBA zwischen Deutschland und Frankreich informieren.