Publizitätspflicht bei Konzernen: Zwischen Einzelabschluss- und Konzernbilanz

zuletzt aktualisiert am 7. September 2020

Für Konzerne gelten weitaus komplexere Bilanzierungspflichten als für Einzelunternehmen. Aber ab wann greift die Pflicht zur Aufstellung einer Konzernbilanz und was ist bei der Umstellung der Rechnungslegung zu berücksichtigen?

In der Praxis zeigt sich regelmäßig, dass Unklarheit darüber besteht, ob ein Konzernabschluss aufzustellen ist. V.a. bereitet es oft Probleme zu erkennen, wann die (Konzern-) Kriterien erstmalig vorliegen.

Häufig sind Konzerne Folge des organischen Wachstums, das die Gründung von Tochterunternehmen als sinnvoll und zweckentsprechend erscheinen lässt. Weitere Gründe für das Entstehen eines Konzerns bzw. dessen Erweiterung (vertikale und/oder horizontale Expansion sowie laterale Expansion oder Diversifikation, Outsourcing) können gezielte Expansions- und Diversifikationsstrategien sein. Außerdem kann auch die Absicht, Transparenz zu verhindern, zur Verschachtelung von Konzernunternehmen führen.

In Deutschland sind für die Pflicht zur Aufstellung von Konzernabschlüssen insbesondere die Regelungen des Handelsgesetzbuches und des Publizitätsgesetzes sowie die Konkretisierungen in den Deutschen Rechnungslegungsstandards (DRS) zu beachten:

Grundsätzlich sind Kapitalgesellschaften und bestimmte Personenhandelsgesellschaften – nämlich jene, bei denen nicht wenigstens ein persönlich haftender Gesellschafter, eine natürliche Person oder eine Personengesellschaft mit einer natürlichen Person als persönlich haftendem Gesellschafter ist (am häufigsten: GmbH & Co. KG) – verpflichtet, einen Konzernabschluss aufzustellen, sobald ein Mutter-Tochter-Verhältnis besteht. Das wird angenommen, wenn das Mutterunternehmen dauerhaft die Möglichkeit hat, Einfluss auf die Finanz- und Geschäftspolitik auszuüben, um daraus Nutzen ziehen zu können (Wirtschaftliches Control-Konzept).

Beherrschender Einfluss besteht dann, wenn ein Unternehmen unmittelbar oder mittelbar die Finanz- und Geschäftspolitik eines anderen Unternehmens bestimmen kann. Dies setzt voraus, dass die wesentlichen Entscheidungen des Unternehmens getroffen werden können, wie bspw. strategische Ausrichtung, generelle Vorgaben zur Beschaffungs-, Fertigungs- und Absatzpolitik, Bestimmung der Personalpolitik, etc.

Die gesetzlich unwiderlegbare Vermutung einer Beherrschungsmöglichkeit wird stets angenommen, wenn das Mutterunternehmen eine der folgenden Positionen innehat:

Besitz der Mehrheit der Stimmrechte der Gesellschafter;
das Recht, die Mehrheit der Mitglieder des die Finanz- und Geschäftspolitik bestimmenden Verwaltungs-, Leitungs- und Aufsichtsratsorgans des Unternehmens zu bestellen oder abzuberufen;
das Recht, die Finanz- und Geschäftspolitik durch einen Vertrag oder durch die Satzung zu bestimmen;
es bei wirtschaftlicher Betrachtung die Mehrheit der Risiken und Chancen eines Unternehmens trägt (sog. Zweckgesellschaft).

Zu beachten ist allerdings Folgendes: Die Konzernabschlussaufstellungspflicht für das Mutterunternehmen besteht erst dann, wenn an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen mind. zwei der drei folgenden Größenkriterien überschritten werden, wobei entweder die Brutto- oder die Nettomethode (§ 293 HGB) anwendbar ist:

(Für eine optimale Darstellung der Tabelle empfiehlt sich die Nutzung von Desktop-PC oder Tablet.)

	Bruttomethode (bei Addition der Einzelabschlüsse aller einzubeziehender Unternehmen)	Nettomethode (nach Aufstellung eines Konzernabschlusses)
Konzernbilanzsumme	größer als 24 Mio Euro	größer als 20 Mio. Euro
Konzernumsatzerlöse	größer als 48 Mio. Euro	größer als 40 Mio. Euro
Konzernarbeitnehmer	mehr als 250	mehr als 250

Für kapitalmarktorientierte Unternehmen gelten die größenabhängigen Befreiungen nicht, sie sind grundsätzlich zur Erstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet. Andere Unternehmen, die nicht Kapitalgesellschaften sind, sind dann zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet, wenn an drei aufeinanderfolgenden Stichtagen jeweils mind. zwei der folgenden im Publizitätsgesetz genannten Kriterien überschritten werden:

Konzernbilanzsumme größer als 65 Mio. Euro;
Konzernumsatzerlöse größer als 130 Mio. Euro;
mehr als 5.000 Konzernarbeitnehmer.

Der Konzernabschluss ist zusammen mit dem Konzernlagebericht, dem Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers bzw. dem Versagungsvermerk und dem Berichts des Aufsichtsrats, sofern einschlägig, offenzulegen.

Gemäß § 290 HGB müsste jedes Mutterunternehmen im Konzern, also in mehrstufigen Konzernen neben der obersten Mutter auch jede Tochter, die zugleich Mutter ist, einen Konzernabschluss und -lagebericht für ihren Teilkonzern erstellen (sog.Tannenbaumprinzip). Von der Pflicht ist ein Mutterunternehmen dann befreit, wenn ein befreiender Konzernabschluss und -lagebericht von einem Mutterunternehmen auf übergeordneter Konzernebene aufgestellt wird. Sitzt das Mutterunternehmen allerdings außerhalb der Europäischen Union, kann dessen Konzernabschluss nur dann befreiende Wirkung haben, wenn das in einer Rechtsverordnung im Sinne des § 292 HGB ausdrücklich gestattet wird. Das erfolgte in Deutschland durch die zeitlich unbefristete Konzernabschlussbefreiungs-Verordnung vom 15. November 1991. Nach dieser Verordnung müssen der Konzernabschluss und -lagebericht des übergeordneten Mutterunternehmens diverse Anforderungen erfüllen, die weitestgehend jenen des § 291 HGB entsprechen.

Gerade die Umstellung von Einzel- auf Konzernabschluss stellt gewisse Ansprüche an die Buchhaltung des jeweiligen Unternehmens. So wird neben ausreichend qualifiziertem Personal auch eine präzise Arbeitsweise gefordert, um gewisse Form- und Terminvorgaben bezüglich des Konzernabschlusses einhalten zu können. V.a. die Ableitung des Konzernabschlusses aus den Einzelabschlüssen der Konzernunternehmen stellt eine große Herausforderung dar. Dabei ist die Anwendung diverser Konsolidierungsmaßnahmen nur eine Hürde. Auch die Einhaltung der gesetzlich vorgeschriebenen Fristen muss beachtet werden: Gemäß § 325 Abs. 1 HGB ist der Konzernabschluss und -lagebericht unverzüglich nach der Vorlage an die Gesellschafter, spätestens aber vor Ablauf des zwölften Monats des nachfolgenden Geschäftsjahrs offenzulegen. Bei kapitalmarktorientierten Unternehmen wird die Frist sogar auf nur vier Monate reduziert. Um den Wünschen von Stake- und Shareholdern gerecht zu werden und ihnen bereits kurz nach Ende der jeweiligen Periode die nötigen Informationen liefern zu können, kann die Offenlegung des Konzernabschlusses nochmals beschleunigt werden und Druck auslösen.