Auswirkungen des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRUG) auf die interne Rechnungslegung

​veröffentlicht am 5. Oktober 2016

Das am 17. Juni 2015 verabschiedete Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) sieht zahlreiche Änderungen in der Bilanzierung und insbesondere im Ausweis bzw. der Zuordnung von Bilanz- und Gewinn- und Verlustpositionen vor. Der aufgrund der Gesetzesänderung entstandene Anpassungsbedarf der externen Rechnungslegung schlägt sich auch auf die interne Rechnungslegung (Controlling, Planung etc.) durch.

Die neuen Regelungen des BilRUG, welche zwingend für Geschäftsjahre beginnend nach dem 31.12.2015 anzuwenden sind, sehen weitreichende Änderungen in der externen Rechnungslegung für Kapitalgesellschaften als auch für Krankenhäuser und Pflegeeinrichtungen vor, welche die Vorschriften des Handelsgesetzbuches anwenden. (siehe auch „Allgemeine gesetzliche Lage zur KHBV und PBV”)

Vor allem im Bereich der Gewinn- und Verlustrechnung ergeben sich wesentliche Verschiebungen, insbesondere bei den Umsatzerlösen, den sonstigen betrieblichen Erträgen sowie den sonstigen betrieblichen Aufwendungen, da neben dem Gliederungsschema gemäß § 275 HGB auch die Anlagen in der KHBV sowie in der PBV angepasst wurden bzw. werden. An dieser Stelle möchten wir auf unsere Ausführungen zu dem Thema: „Vorzunehmende Änderungen in GuV und Bilanz mit konkreten Beispielen” verweisen.

Im Folgenden sollen die Auswirkungen der Änderungen der gesetzlichen Vorschriften der externen Rechnungslegung auf die interne Rechnungslegung näher beleuchtet werden.

An was müssen Sie bei der Umstellungen des Jahresabschlusses noch denken?

• Anpassung des Planungsschemas sowie der zukünftigen Hochrechnung,
• Anpassung der verwendeten Kennzahlen,
• Überleitung der Änderungen im Controlling und Planungswesen für Aufsichtsgremien,
• Überprüfung der Verträge etc.

Anpassung des Planungsschemas sowie der zukünftigen Hochrechnung

Da die Planung in der Praxis oftmals auf der externen Rechnungslegung basiert, werden die Konten bzw. -gruppen der Finanzbuchhaltung als Grundlage zu Planungszwecken herangezogen.

Vor allem im Bereich der Vermögens- und insbesondere der Ertragslage wirken sich die Änderungen der externen Rechnungslegung aus. Da die Ertragsplanung bzw. deren Aufbau /Gliederung sich oftmals auch an die handelsrechtliche Gewinn- und Verlustrechnung anlehnt, ergibt sich vor allem hier ein Bedarf die Konten bzw. Ertrags- und Aufwandsgruppen bereits im Rahmen der Planungsphase neu zu strukturieren.

In der Praxis wurden unterjährig in der Finanzbuchhaltung die Ausweisänderungen in der Gewinn- und Verlustrechnung sowie in der Bilanz noch nicht angepasst. Die sich durch BilRUG ergebenden Änderungen werden auskunftsgemäß oftmals erst im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses für das Geschäftsjahr 2016 umgesetzt.

Da die Erstellung des Wirtschaftsplans jedoch erfahrungsgemäß bereits im Herbst beginnt, ist für Planungsjahre ab 2017 somit bereits jetzt zu überlegen, wie eine Anpassung der internen Darstellungsform eine transparente Überleitung zur bisherigen Vorgehensweise ermöglicht.

Anpassung der verwendeten Kennzahlen

Neben der Anpassung der absoluten Werte bzw. der Gliederung in der Planung und Hochrechnung müssen auch wesentliche Kennzahlen sowie deren Aussagekraft überprüft werden. Häufig werden Verhältniskennzahlen im Mehrjahresvergleich zu Analysezwecken von Entwicklungen herangezogen. Diese beziehen sich als Basis oftmals auf die Umsatzerlöse, welche sich jedoch aufgrund der neuen gesetzlichen Regelungen ändern werden. Im Gesundheitssektor werden als Kenngrößen oftmals nachfolgende Kennzahlen (exemplarische Beispiele) herangezogen:

• Personalaufwandsquote (Personalaufwendungen im Verhältnis zu den Umsatzerlösen)
• Materialaufwandsquote (Materialaufwendungen im Verhältnis zu den Umsatzerlösen)

Eine Vergleichbarkeit mit dem Vorjahr(en) ist somit nicht mehr direkt ohne Anpassungsdarf gegeben.

Die Auswirkungen der Veränderungen in der Gewinn- und Verlustrechnung sollen an folgenden zwei vereinfachten Beispielen dargestellt werden:

Beispiel 1:

 *  Umgliederung der Erlöse aus Neben- und Hilfsbetrieben
**  Personalaufwand im Verhältnis zu den Umsatzerlösen

Im dargestellten Beispiel sind die Auswirkungen der bilanziellen Neudefinition der Umsatzerlöse deutlich ersichtlich. Aufgrund der Zuordnung der Erlöse aus Hilfs- und Nebenbetrieben zu den Umsatzerlösen verbessert sich die Personalaufwandsquote erheblich. 

Beispiel 2:

 *  Umgliederung der periodenfremden Aufwendungen (z.B. MKD-Kürzungen)
**  Erlöse aus Krankenhausleistungen pro durchschnittliche Anzahl der Vollkräfte

In diesem Beispiel wird vor allem die Auswirkung der Ausweisänderung von periodenfremden Erträgen bzw. Aufwendungen ersichtlich. Aufgrund der Umgliederung der periodenfremden Sachverhalte verschlechtert sich die Leistungsquote pro Vollkraft, obwohl sich die eigentliche Leistung des Geschäftsjahres nicht verändert hat.

Überleitung der Änderungen im Controlling und Planungswesen für Aufsichtsgremien

Sowohl die Änderungen im Bereich des Planungswesen, d.h. ggf. eine neue Gliederungsstruktur, als auch die angepassten Kennzahlen im Controlling sind neben den notwendigen Erläuterungen im Anhang und/oder im Lagebericht auch den jeweiligen Gesellschaftsorganen und vor allem dem Aufsichtsgremium ausreichend zu erläutern.
Um weiterhin eine Vergleichbarkeit sicherzustellen ist zu überlegen, ob ggf. auch Vorjahreswerte und -kennzahlen zur Durchführung von internen Mehrjahresvergleichen anzupassen bzw. überzuleiten sind.

Überprüfung der Verträge etc.

Des Weiteren sollten die Auswirkungen der Änderung der externen Rechnungslegungsvorschriften auf die interne Rechnungslegung sowie auf Verträge, Zielvereinbarungen, Vergütungsvereinbarungen etc. frühzeitig überprüft werden.

Durch die Ausweisänderungen, insbesondere in der Gewinn- und Verlustrechnung, könnte sich bei einzelnen Verträgen, Zielvereinbarungen, Vergütungsvereinbarungen etc. Änderungs- bzw. Anpassungsbedarf ergeben. Häufig wird in den Verträgen Bezug auf Umsatzkenngrößen sowie EBIT oder EBITDA genommen. Um keine Mehraufwendungen zu generieren ist eine systematische Überprüfung der wesentlichen Verträge zu empfehlen.

Im Folgenden werden einzelne Beispiele aufgeführt, bei denen ggf. Anpassungsbedarf entstehen könnte:

• Prämien von Versicherungspolicen werden in Anhängigkeit der Umsatzerlöse bemessen
• Zielvereinbarungen von Ärzten sind an die erzielten Umsatzerlöse gebunden
• Zielvereinbarungen von Einkäufern sind an die Materialaufwandsquoten gekoppelt
• Kreditkonditionen sind an die Umsatzentwicklungen oder das EBIT geknüpft

Zusammenfassend ist festzuhalten, dass sich aus den Neuregelungen des BilRUG – neben den zahlreichen Änderungen und Neuerungen in der externen Rechnungslegung – auch ein nicht zu unterschätzender Anpassungsbedarf in der internen Rechnungslegung ergibt sowie eine Überprüfung diverser Verträge notwendig wird.