Atypisch stille Gesellschaft – Steuerfalle bei ausländischen Betriebsstätten

von Malte Geils 
 

Atypisch stille Gesellschaften sind in Deutschland nach wie vor sehr beliebt. Sie bergen jedoch steuerliche Risiken, besonders im grenzüberschreitenden Kontext. Zudem erschweren 2 Umstände die praktische Handhabung: Die atypisch stille Gesellschaft ist nicht gesetzlich geregelt und im Ausland ist sie weitgehend unbekannt.

 
Die stille Gesellschaft nach dem Handelsgesetzbuch eröffnet einem Unternehmen die Möglichkeit, sich Finanzmittel aus einer für die Öffentlichkeit quasi anonymen Quelle zu beschaffen. Während die sog. typisch stille Gesellschaft nur eine monetäre Beteiligung am Handelsgewerbe einer Unternehmung ist und damit Fremdkapital darstellt, handelt es sich bei der sog. atypisch stillen Gesellschaft um „Mezzanine-Kapital” mit vielfältigen Ausgestaltungsmöglichkeiten. Aus deutscher Perspektive ist eine echte steuerliche Mitunternehmerschaft gegeben. Sie wird daher wie eine Personengesellschaft besteuert.
 

Probleme bei der Besteuerung

Schon der simple Sachverhalt einer „deutschen” GmbH mit einem „deutschen” atypisch still Beteiligten ist steuerlich kompliziert, denn dann existiert neben der GmbH als Besteuerungssubjekt zusätzlich eine Mitunternehmerschaft zwischen der GmbH und der natürlichen Person. Sie wird ähnlich wie eine Kommanditgesellschaft besteuert, mit allen Folgefragen (etwa einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung, Aufstellung eines Jahresabschlusses etc.).
 

Noch komplizierter wird es, wenn die GmbH über ausländische Betriebsstätten verfügt. Gilt für sie die Freistellungsmethode nach einem Doppelbesteuerungsabkommen, wird der Gewinn der Betriebsstätte im Inland oft steuerfrei gestellt. Sollte es aber im Ausland  Steuervergünstigungen für ausländische natürliche Personen oder Personengesellschaften geben, werden sie meist nicht gewährt, da das Ausland die atypisch stille Gesellschaft i.d.R. nicht anerkennt (erst recht nicht, wenn der „Stille” und das Unternehmen in verschiedenen Staaten ansässig sind). Zudem wirken sich grenzüberschreitende Gewinnkorrekturen aufgrund von Betriebsprüfungen bei der GmbH voll auf die Einkommensteuer der natürlichen Personen im Inland aus. Insofern entfaltet der Mantel der GmbH also keine Abschirmwirkung mehr, so dass z.B. auch der Progressionsvorbehalt Anwendung findet.
 

Dotationskapital bestimmen

Hinzu kommt, dass es auch unter Geltung der „neuen” Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV) vom 13. Oktober 2014 unklar ist, wie das Dotationskapital der ausländischen Betriebsstätte einer inländischen atypisch stillen Gesellschaft zu bestimmen ist. Ist hier das Eigenkapital der GmbH oder das der atypisch stillen Gesellschaft relevant? Unseres Erachtens trifft Letzteres zu.
 

Das steuerliche Eigenkapital einer atypisch stillen Gesellschaft entspricht an sich dem einer Mitunternehmerschaft. Es gelten jedoch einige Besonderheiten. Steuerrechtlich handelt es sich bei der Bareinlage des „Stillen” grundsätzlich um Eigenkapital. Zudem ist bei der atypisch stillen Gesellschaft kein Gesamthandsvermögen vorhanden. Es ist daher auf das Betriebsvermögen des Inhabers des Handelsgeschäfts abzustellen, wobei die Bareinlage des atypisch stillen Gesellschafters als Eigenkapital (um-)qualifiziert wird.
 

Ein weiteres Problem ist, dass die Auflösung einer atypisch stillen Gesellschaft i.d.R. nicht steuerneutral durchführbar ist. Steuerpflichtige sollten daher ihren Berater vor dem Aufsetzen einer solchen Struktur zu Rate ziehen, um unerwünschte Besteuerungskonsequenzen zu vermeiden.