Gesetz zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen (DAC 6)

zuletzt aktualisiert am 12. Januar 2022 | Lesedauer ca. 4 Minuten

Gestaltungen internationaler Unternehmen zur Senkung ihrer Steuerbelastungen ste­hen in der Öffentlichkeit oft in der Kritik. Die OECD hat zur Sicherung der Besteue­rungs­­grund­lagen der einzelnen Staaten den sog. BEPS-Aktionsplan verabschiedet, dessen Punkt 12 die Offenlegung aggressiver Transaktionen, Modelle und Strukturen vorsieht. In der EU soll dieser Punkt durch die sog. DAC 6-Richtlinie vom 25. Mai 2018 verwirklicht werden. Die Richtlinie ist von den EU-Mitgliedstaaten bis zum 31. Dezember 2019 in nationales Recht umzusetzen. In Deutschland ist dies durch das Gesetz zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen erfolgt.

Die wichtigsten Regelungen:

Einführung der neuen §§ 138d bis 138k AO:

• § 138d AO: Verpflichtung zur Anzeige grenzüberschreitender Steuergestaltungen durch sog. Intermediäre. Intermediäre sind Personen, die grenzüberschreitende Steuergestaltungen vermarkten, für Dritte entwerfen oder zur Nutzung bereitstellen oder ihre Umsetzung durch Dritte verwalten. Ein Intermediär muss nicht zu einer bestimmten Berufsgruppe gehören; typische Beispiele sind Steuerberater oder Rechtsanwälte, aber auch Kreditinstitute.
   
  Ein Nutzer einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung, der diese selbst konzipiert hat, hat dieselben Pflichten wie ein Intermediär.
• Mitteilungspflichtige grenzüberschreitende Steuergestaltung:
  Jede Gestaltung, die eine oder mehrere Steuern zum Gegenstand hat, auf die das EU-Amtshilfegesetz anzuwenden ist (z.B. Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer), wenn
  • mindestens eine der in § 138d Abs. 2 Satz 1 Nr. 2a bis e AO genannten Bedingungen für eine grenzüberschreitende Gestaltung erfüllt ist (im Wesentlichen: zwei Beteiligte mit Ansässigkeit in verschiedenen Ländern; Anmerkung: ein reiner Intermediär wird nicht als an der Gestaltung Beteiligter angesehen. Das ist insbesondere relevant, wenn er der einzige ist, der einen Inlandsbezug hat),
  • mindestens ein Kennzeichen gem. § 138e AO erfüllt ist.
  • Für einige Kennzeichen ist zusätzlich ein sog. Main Benefit Test zu erfüllen: aus Sicht eines verständigen Dritten muss der Hauptvorteil oder einer der Hauptvorteile der Gestaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils (Steuererstattung, Gewährung oder Erhöhung von Steuervergünstigungen, Entfallen oder Verringerung von Steueransprüchen, Verhinderung oder Verschieben der Entstehung von Steueransprüchen) sein. Es reicht aus, wenn der Steuervorteil außerhalb Deutschlands entstehen soll. Gesetzlich in Deutschland vorgesehene Steuervorteile werden nicht erfasst. Das BMF kann in Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder ein Schreiben im Bundessteuerblatt veröffentlichen, welches bestimmte Fallgruppen von Gestaltungen benennen kann, die nicht der Anzeigepflicht unterliegen, da sie sich ausschließlich in Deutschland auswirken.
• § 138e AO: Kennzeichen einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung:
  • Wenn der Main Benefit-Test erfüllt ist:
    –  Vertraulichkeitsvereinbarungen
    –  Vergütungen in Bezug auf den steuerlichen Vorteil
    –  Standardisierte Dokumentation oder Struktur der Gestaltung
    –  Weitere explizit genannte Gestaltungen: Gestaltung zur Verlustverwertung, zirkuläre Vermögens­trans­aktionen, Umwandlung von Einkünften in steuerbegünstigtes Substrat, Ausnutzung von Steuerarbitrage.
  • Ohne Main Benefit-Test: Gestaltungen, die Zahlungen an bestimmte Empfänger, die Aushöhlung von Mitteilungspflichten, die Nutzung intransparenter Beteiligungsstrukturen oder besondere Verrechnungspreisgestaltungen zum Gegenstand haben.

• § 138f AO: Verfahren der Anzeige:

  • Die Anzeige hat durch den Intermediär zu erfolgen. Unterliegt er einer gesetzlichen Verpflichtung zur Verschwiegenheit, von der ihn der Nutzer nicht entbunden hat, ist die Meldung durch den Nutzer vorzunehmen. Auch in diesen Fällen müssen gestaltungsbezogene Inhalte in jedem Fall vom Intermediär anonym gemeldet werden (Durchbrechung des Auskunftsverweigerungsrechts).
  • Die Anzeige muss innerhalb von 30 Tagen nach Eintritt eines der folgenden Ereignisse erfolgen:
    –  Bereitstellung einer Gestaltung zur Umsetzung,
    –  der Nutzer der Gestaltung ist bereit zur Umsetzung oder
    –  der erste Schritt zur Umsetzung der Gestaltung ist erfolgt.
     
    Es kommt für die Fristberechnung darauf an, welches der genannten Ereignisse zuerst eingetreten ist.
  • Die Anzeige muss an das Bundeszentralamt für Steuern auf elektronischem Weg gemacht werden.
  • Keine Bagatellgrenze.

• § 138g AO: Verfahren, wenn kein Intermediär zur Mitteilung verpflichtet ist: Mitteilung durch den oder die Nutzer.

• § 138h AO: Marktfähige Steuergestaltung:

  • Konzepte, die umsetzungsbereit sind, ohne dass sie individuell angepasst werden müssen.
  • Besondere Mitteilungspflichten: zusätzliche vierteljährliche Nachmeldung über die Verbreitung der Gestaltung

• § 138i AO: Benachrichtigung der Landesfinanzbehörden durch das Bundeszentralamt für Steuern

• § 138j AO: Benachrichtigung des Zolls durch das Bundeszentralamt für Steuern.

• § 138k AO: Verpflichtung des Nutzers, die grenzüberschreitende Steuergestaltung in der Steuererklärung anzugeben.

• Anwendung:

  • Für Steuergestaltungen, für die der maßgebliche Zeitpunkt für eine Meldung nach  dem 30. Juni 2020 erfolgt, Anwendung ab 1. Juli 2020. Die Meldungen müssen innerhalb von 30 Tagen erfolgen.
  • Für Steuergestaltungen, für die der erste Schritt nach dem 24. Juni 2018 und vor dem 1. Juli 2020 durchgeführt wurde, ist eine rückwirkende Anwendung des Gesetzes vorgesehen. Die Meldung muss dann bis zum 31. August 2020 erfolgen.

• Ein Verstoß gegen die Meldepflicht stellt eine Ordnungswidrigkeit dar. Es kann ein Bußgeld von bis zu 25.000 Euro verhängt werden. Das Bußgeld betrifft nur Steuergestaltungen, bei denen das maßgebliche meldepflichtige Ereignis nach dem 30. Juni 2020 liegt.

Weitere Regelungen im Gesetz (ohne Bezug zu den Meldepflichten):

Es gibt noch weitere Regelungen, die nachträglich in den Gesetzentwurf aufgenommen wurden. Sie haben nichts mit der Meldepflicht selbst zu tun:

• Anhebung der Istbesteuerungsgrenze in der Umsatzsteuer von 500.000 Euro auf 600.000 Euro.
• § 10 Abs. 6 Satz 5 EStG: Verluste aus Termingeschäften (Optionen, Knock-Out-Zertifikate, etc.) können nur noch sehr eingeschränkt steuerlich berücksichtigt werden. Eine unterjährige Verrechnung mit Gewinnen direkt von Seiten der Bank ist nicht mehr möglich. Es besteht lediglich die Möglichkeit, Verluste bis zu einer Höhe von 10.000 Euro jährlich mit Gewinnen aus Termingeschäften und Erträgen aus Stillhaltergeschäften über die Steuererklärung zu verrechnen.  Verluste, die höher als 10.000 Euro jährlich sind, können in Folgejahre vorgetragen werden und dort mit Gewinnen verrechnet werden, soweit das Verlustverrechnungspotential im entsprechenden Jahr nicht ausgenutzt wurde. Auch hier gilt wieder die Begrenzung auf 10.000 Euro Verlustverrechnung. Anwendung auf Verluste, die nach dem 31. Dezember 2020 entstehen.
• § 10 Abs. 6 Satz 6 EStG: Verluste aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung, der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter, der Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter auf einen Dritten oder einem sonstigen Ausfall von Wirtschaftsgütern im Sinne von § 20 Abs. 1 EStG können nur bis zu einer Höhe von 10.000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden. Verluste, die höher als 10.000 Euro jährlich sind, können in Folgejahre vorgetragen werden und dort mit Gewinnen verrechnet werden, soweit das Verlustverrechnungspotential im entsprechenden Jahr nicht ausgenutzt wurde. Auch hier gilt wieder die Begrenzung auf 10.000 Euro Verlustverrechnung. Anwendung auf Verluste, die nach dem 31. Dezember 2019 entstehen.