BEPS Maßnahme 8 – Verrechnungspreise: Immaterielle Wirtschaftsgüter

Definition von immateriellen Wirtschaftsgütern

Die OECD definiert immaterielle Wirtschaftsgüter wie folgt:

Patente;
Know-how und Geschäftsgeheimnis;
Handelsmarke, Markenname und Marke;
Vertragsrechte und Regierungslizenzen;
Lizenzen und ähnlich begrenzte Rechte von immateriellen Wirtschaftsgütern; und
Goodwill und Wert des laufenden Unternehmens.

Dagegen können Gruppensynergien und Marktbesonderheiten nicht als immaterielle Wirtschaftsgüter anerkannt werden, da sie von keiner Partei der Gruppe kontrolliert werden können.

Vergütung für gesetzliche Eigentumsrechte von immateriellen Wirtschaftsgütern und sonstige Transaktionen, die zum Wert der immateriellen Wirtschaftsgüter beitragen

Die OECD sieht vor, dass ein rein rechtliches Eigentum nicht zur Zuordnung von Erträgen durch die Nutzung von immateriellen Wirtschaftsgütern berechtigt, obwohl rechtliche Eigentumspositionen und vertragliche Vereinbarungen den Ausgangspunkt einer Verrechnungspreisanalyse von Transaktionen immaterieller Wirtschaftsgüter bilden. Andere Konzernunternehmen, die bei der Entwicklung, Verbesserung, Wartung, Schutz und Nutzung immaterieller Wirtschaftsgüter relevante Funktionen übernehmen und relevante Risiken tragen, sind für die von ihnen geleisteten Beiträge zu vergüten. Daher ist der rein rechtliche Eigentümer ohne ausführende Schlüsselfunktionen im Zusammenhang mit den immateriellen Wirtschaftsgütern nicht berechtigt, einen Anteil an den Erträgen, der aus der Nutzung der immateriellen Wirtschaftsgüter hervorgeht, zu erhalten. Ausnahme ist ggf. die Vergütung nach dem Fremdvergleichsgrundsatz für das Halten der Eigentumsrechte und das eingesetzte Kapital.

Die OECD sieht des Weiteren vor, dass die folgenden Funktionen, die zum Wert der immateriellen Wirtschaftsgüter beitragen, als die wichtigsten Funktionen betrachtet werden können:

Design und Kontrolle der Forschungs- und Marketingprogramme;
Leitung von und Festlegung der Prioritäten für Kreativunternehmen, einschließlich der Bestimmung des Ablaufs der „Bluesky”-Forschung;
Kontrolle über strategische Entscheidungen in Bezug auf Entwicklungsprogramme von immateriellen Wirtschaftsgütern;
Management und Budgetkontrolle;
Verteidigung und Schutz von immateriellen Wirtschaftsgütern; und
Laufende Qualitätskontrolle von Funktionen, die von unabhängigen oder verbundenen Unternehmen ausgeübt werden.

Bewertung von immateriellen Wirtschaftsgütern

Die OECD bekräftigt, dass einseitige Methoden, einschließlich der Wiederverkaufspreismethode und der transaktionsbezogenen Nettomargenmethode, grundsätzlich keine zuverlässigen Methoden zur direkten Bewertung von immateriellen Wirtschaftsgütern darstellen, da sie i.d.R. den Residualgewinn dem Eigentümer der immateriellen Wirtschaftsgüter zuordnen, nachdem denjenigen, der die relevanten Funktionen ausüben, lediglich eine begrenzte Vergütung zugeordnet wird. Die Wahl der am besten geeigneten Verrechnungspreismethode muss auf einer Funktionsanalyse basieren, die ein klares Verständnis für die globalen Geschäftsprozesse des multinationalen Konzerns sowie das Zusammenspiel der übertragenen immateriellen Wirtschaftsgüter mit anderen Funktionen, Wirtschaftsgütern und Risiken vermittelt. Die Funktionsanalyse soll alle Faktoren, die zur Wertschöpfung beitragen, u.a. getragene Risiken, spezifische Marktmerkmale, Standorte, Geschäftsstrategien und Synergien des multinationalen Konzerns identifizieren. Diese Faktoren sind bei der Bestimmung der Beiträge einer jeden Partei zur Schaffung des immateriellen Wirtschaftsgutes zu berücksichtigen, anstatt nur nach immateriellen Wirtschaftsgütern und Routinefunktionen zu unterscheiden. Dabei stimmt die OECD zu, dass die am besten geeigneten Verrechnungspreismethoden im Bereich der Übertragung von einem oder mehreren immateriellen Wirtschaftsgütern die Preisvergleichsmethode und die transaktionsbezogene Gewinnaufteilungsmethode sind, während auch Bewertungsmethoden hilfreiche Ansätze sein können.

Andererseits erkennt die OECD, dass die Identifizierung von zuverlässigen Vergleichsdaten in vielen Fällen mit Bezug zu immateriellen Wirtschaftsgütern schwierig oder unmöglich sein kann. Unter solchen Umständen können die Gewinnaufteilungsmethode und/oder Bewertungsmethoden die am besten geeigneten Verrechnungspreismethoden sein, um den Fremdvergleichspreis für Transaktionen im Zusammenhang mit immateriellen Wirtschaftsgütern zu bestimmen. Die OECD betont, dass die Anwendung der transaktionsbezogenen Gewinnaufteilungsmethode im Einklang mit einer vollständigen Funktionsanalyse stehen sollte, die die übernommenen Funktionen, die getragenen Risiken und die von jeder der Parteien entlang der Wertschöpfungskette genutzten Wirtschaftsgütern berücksichtigt.

In Bezug auf die Anwendung der Bewertungsmethoden weist die OECD darauf hin, dass die folgenden Faktoren in angemessener Weise berücksichtigt werden müssen:

Genauigkeit der Finanzprognosen;
Annahmen zu Wachstumsraten;
Abzinsungssätze;
Nutzungsdauer der immateriellen Wirtschaftsgüter und Restwerte;
Annahmen über Steuern; und
Zahlungsart.

Die OECD unterstreicht, dass häufig ein Preis für eine Transaktion bezüglich immaterieller Wirtschaftsgüter identifiziert werden kann, der im Einklang mit den realistisch verfügbaren Optionen der einzelnen Parteien ist. Die Existenz solcher Preise stimmt mit der Annahme überein, dass multinationale Konzerne versuchen ihre Ressourcenallokation zu optimieren. Sollte eine Situationen entstehen, in der der für den Übertragenden akzeptable Mindestpreis auf der Grundlage seiner realistisch verfügbaren Optionen, den für den Erwerber maximal akzeptablen Preis auf Grundlage seiner realistisch verfügbaren Optionen überschreitet, ist es notwendig zu prüfen, ob die Transaktion unter dem Kriterium der Nichtanerkennung nicht berücksichtigt werden sollte oder ob die Bedingungen der Transaktion angepasst werden sollten.

Preisbildung für immaterielle Wirtschaftsgüter bei großer Unsicherheit zum Zeitpunkt der Transaktion und schwierig zu bewertende immaterielle Wirtschaftsgüter

Die OECD führt aus, dass die Steuerbehörden den Mechanismus, den unabhängige Steuerpflichtige bei großer Unsicherheit zum Zeitpunkt der Transaktion zur Bewertung der immateriellen Wirtschaftsgüter anwenden, anerkennen sollen. Dies sind u.a.:

Annahme von Vereinbarungen mit kürzerer Laufzeit;
Einbeziehung von Preisanpassungsklauseln in die Vereinbarungen;
Annahme einer Zahlungsstruktur mit bedingten Zahlungen, um sich vor der weiteren Entwicklung, die nicht hinreichend vorhersehbar sein könnte, zu schützen; und
Neuverhandlungen der Preise, wenn es Änderungen der Grundannahmen für die Preisgestaltung gibt.

Die OECD definiert schwierig zu bewertende immaterielle Wirtschaftsgüter als solche immaterielle Wirtschaftsgüter, (i) für die keine zuverlässigen Vergleichsdaten vorhanden sind, und (ii) für die die Prognosen der zukünftigen Zahlungsströme oder Erträge zum Zeitpunkt der Transaktionen aus den übertragenen immateriellen Wirtschaftsgütern abgeleitet werden, oder die Annahmen zur Bewertung der immateriellen Wirtschaftsgüter sehr unsicher sind, was es schwierig macht, den letztlichen Erfolg des immateriellen Wirtschaftsgutes zum Zeitpunkt der Übertragung vorauszusagen. Die OECD stimmt zu, dass die Steuerverwaltung unter diesen Umständen ex-post Ergebnisse als präsumtive Nachweise für die Angemessenheit der ex-ante Preisgestaltung berücksichtigen kann. In Fällen jedoch, in denen Steuerpflichtige auf zufriedenstellende Weise darlegen können, was im Zeitpunkt der Transaktion vorhersehbar war und sich dies in den Preisgestaltungsannahmen widerspiegelt, und dass die Entwicklungen, die zur Differenz zwischen der Prognose und den Ergebnissen führen, aus unvorhersehbaren Ereignissen entstanden sind, sollen die Steuerverwaltungen nicht berechtigt sein, Anpassungen der ex-ante Preisgestaltung basierend auf den ex-post Ergebnissen vorzunehmen.

zuletzt aktualisiert am 24.08.2016