Was als „Jahressteuergesetz 2018” begann... – Neuheiten im Ertragsteuerrecht

Bereits seit Mitte des Jahres 2018 gibt es den Entwurf zum „Jahressteuergesetz 2018”, auch wenn es im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens den etwas sperrigen Namen „Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften” erhalten hat. Neben umfassenden Änderungen im Umsatzsteuerrecht verstecken sich hinter der Bezeichnung „Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften” auch tiefgreifende Neu­erung­en im Ertragsteuerrecht.

• Entschärfung der Versagung des Verlustvortrags

• Wiederanwendung der Sanierungsklausel

• Variable Ausgleichszahlungen bei der Organschaft

• Begünstigung von Elektro- und Hybridfahrzeugen

• Abzug von Vorsorgeaufwendungen

• Besteuerung von Veräusserungsgewinnen

Im Bereich des Ertragsteuerrechts umfasst das Jahressteuergesetz 2018 v. a. Gesetzesänderungen aufgrund von notwendigen Anpassungen an das EU-Recht und an die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) sowie der Umsetzung von Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) und des Bundes­finanzhofs (BFH). Eine Auswahl der wichtigsten Änderungen möchten wir Ihnen gerne vorstellen.
 

Entschärfung der Versagung des Verlustvortrags

Mit Beschluss vom 12. Mai 2017 hat das BVerfG die Regelung des § 8c Satz 1 KStG a. F. (jetzt § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG) als verfassungswidrig bezeichnet und dem Gesetzgeber bis zum 31. Dezember 2018 Zeit gegeben, um den Verfassungsverstoß zu beseitigen.
 
Die Regelung des § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG besagt, dass der Verlustvortrag einer Körperschaft anteilig wegfällt, wenn mehr als 25 Prozent und bis zu 50 Prozent der Anteile übertragen werden. Das ist laut BVerfG bei Anteils­übertragungen vor dem 1. Januar 2016 mit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Grundgesetzes unvereinbar. Offen gelassen hat das BVerfG allerdings explizit die Frage nach der Verfassungsmäßigkeit ab Einführung des fortführungsgebundenen Verlustvortrags in § 8d KStG und von Anteilsübertragungen von mehr als 50 Prozent.
 
Für den Zeitraum nach 2007 wird § 8c Satz 1 a.F. KStG bzw. derzeitig § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG ersatzlos aufgehoben. Praktisch bedeutet das, dass der Verlustuntergang bei Anteilsübertragungen von mehr als 25 Prozent und bis zu 50 Prozent ohne Einschränkungen aufgehoben wird. Ein Verlustuntergang findet nur bei Überschreiten der 50 Prozent-Grenze statt. Die Änderung ist über den Verweis in § 10a Satz 10 GewStG analog für gewerbesteuerliche Verlustvorträge anzuwenden. Die Regelung gilt für alle offenen Fälle.
 
Derzeit sind ebenfalls Verfahren zur Frage der Verfassungsmäßigkeit des Verlustuntergangs bei Anteils­über­tragung­en von mehr als 50 Prozent bei den Gerichten anhängig. Solche Fälle sollten weiter offengehalten werden.

 
Wiederanwendung der Sanierungsklausel

Ein Beschluss der Europäischen Kommission aus dem Jahre 2011 hatte beim Verlustuntergang die Sanier­ungs­klausel des § 8c Abs. 1a KStG als unionswidrige Beihilfe angesehen. Als Reaktion hierauf wurde die Anwendung der Sanierungsklausel für Beteiligungserwerbe nach dem 31. Dezember 2007 ausgesetzt.
 
Nachdem der EuGH den Beschluss für nichtig erklärt hat, soll die Sanierungsklausel rückwirkend wieder an­wend­bar sein. Hinweis: Auch die ausgesetzte Anwendung der Steuerfreiheit für Sanierungsgewinne (§ 3a EStG) soll nach dem Comfort Letter der EU-Kommission rückwirkend zugelassen werden.
 

Variable Ausgleichszahlungen bei der Organschaft

Eine Voraussetzung für die Anerkennung einer ertragsteuerlichen Organschaft ist die Abführung des gesamten Gewinns der Organgesellschaft an den Organträger. Der BFH hatte in einem Urteil aus dem Jahr 2017 ent­schieden, dass bei einer Ausgleichszahlung an einen außenstehenden Gesellschafter mit einem festen und einem variablen Anteil diese Prämisse nicht erfüllt ist.
 
Nach der Neuregelung in § 14 Abs. 2 KStG soll es unter bestimmten Bedingungen unschädlich sein, wenn bei der Ausgleichszahlung neben dem festen Betrag nach § 304 Abs. 2 Satz 1 AktG ein weiterer Zahlungs­bestand­teil hinzutritt.
 

• Sie dürfen insgesamt nicht den anteiligen Gewinn des Wirtschaftsjahres übersteigen, der ohne Gewinn­abführungs­vertrag hätte geleistet werden können.
• Der zusätzliche Betrag muss nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung wirtschaftlich begründet sein (Kaufmannstest).

 
Die Neuregelung findet auf alle offenen Veranlagungszeiträume Anwendung. Steuerlich als schädlich gewertet werden weiterhin variable Ausgleichszahlungen, die unter dem festen Betrag des § 304 Abs. 2 Satz 1 AktG liegen.
 

Begünstigung von Elektro- und Hybridfahrzeugen

Bereits im Koalitionsvertrag hatte man sich auf eine steuerliche Begünstigung von E-Fahrzeugen (Elektro- und Hybridfahrzeuge) geeinigt. Sie soll nun umgesetzt werden, indem die Bemessungs­grundlage bei der Dienst­wagen­besteuerung für Elektro- und Hybridfahrzeuge halbiert wird (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG).
 
Grundsätzlich wird die Bemessungsgrundlage für die Versteuerung der privaten Nutzung eines Dienstwagens bei Anwendung der sog. „1 Prozent-Methode” für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises zzgl. der Kosten für Sonderausstattung angesetzt. Nach dem neuen Gesetzes­wortlaut werden diese Kosten nun halbiert.
 
Auch bei Führung eines Fahrtenbuchs können die Anschaffungskosten zur Berechnung der Bemessungs­grundlage halbiert werden.
 
Die Neuregelung gilt für Elektro- und Hybridfahrzeuge, die im Zeitraum vom 1. Januar 2019 bis zum 31. Dezember 2021 angeschafft werden. Extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge müssen die Voraus­setzungen des § 3 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 EmoG erfüllen. Für E-Fahrzeuge, die vor dem 1. Januar 2019 bzw. nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2023 angeschafft werden oder die Voraus­setzungen der Neuregelung nicht erfüllen, gilt die bisher geltende Begünstigung.
 

Abzug von Vorsorgeaufwendungen

Eine Voraussetzung für den Sonderausgabenabzug von Vorsorgeaufwendungen (z. B. Kranken- und Pflege­versicherung etc.) ist, dass sie nicht in „unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang” mit steuerfreien Einnahmen stehen. Das verstößt in bestimmten Fällen gegen die unionsrechtliche Arbeitnehmerfreizügigkeit. Das BMF hatte bereits in seinem Schreiben vom 11. Dezember 2017 darauf reagiert, nun zieht der Gesetzgeber nach. Die Neuregelung in § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG sieht vor, dass Vorsorgeaufwendungen zu berück­sichtigen sind, soweit
 

• sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem EU / EWR-Staat erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
• diese Einnahmen nach einem DBA im Inland steuerfrei sind und
• der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen bei der Be­steuer­ung der Einnahmen zulässt. 

 
Die Regelung ist auf alle noch offenen Fälle anwendbar.
 

Besteuerung von Veräußerungsgewinnen

Für Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an sog. „Im­mo­bilien­gesellschaften”, d. h. Gesellschaften, deren Ver­mö­gen unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent aus unbeweglichem Vermögen besteht, ordnet das OECD-Muster­abkommen dem Staat das Besteuerungsrecht zu, in dem das unbewegliche Vermögen liegt. Die Regelung wurde vor eini­ger Zeit um einen 365-Tage-Prüfzeitraum ergänzt. Demnach ist es ausreichend, wenn die Grenze von 50 Pro­zent zu ir­gend­einem Zeitpunkt in den 365 Tagen vor der Veräußerung überschritten worden ist.
 
Bisher konnte Deutschland ein Besteuerungsrecht nur auf Anteile von Gesellschaften ausüben, die ihren Sitz oder Ort der Geschäftsleitung im Inland haben und die Voraus­setzungen des § 17 EStG erfüllen. Durch die Erweiterung von § 49 EStG kann Deutschland nun auch sein Besteuerungs­recht auf den Verkauf von Anteilen an einer Gesellschaft mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung im Ausland ausüben, wenn das Vermögen der Gesellschaft zu mehr als 50 Prozent aus unbeweglichem Vermögen besteht, das in Deutschland belegen ist. Aus Verwaltungsgründen werden Beteiligungen von unter 1 Prozent nicht erfasst.
 
Zu beachten ist, dass sich die Quote des unbeweglichen Vermögens auf Basis der Buchwerte des Aktiv­ver­mögens bemisst. Eine Berechnung anhand der Verkehrswerte sei laut Gesetzesbegründung administrativ zu aufwändig, wird aber noch vom Bundesrat verlangt.
 
Die Neuregelung ist erstmals auf Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen nach dem 31. Dezember 2018 anzuwenden und auch nur soweit den Gewinnen nach dem 31. Dezember 2018 eingetretene Wert­veränder­ung­en zugrunde liegen.
 
Für eine detaillierte Darstellung der umsatzsteuerlichen Änderungen aufgrund des Gesetzes zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vor­schriften verweisen wir auf das Themenspecial Umsatzsteuer – Aktuelles und Hot Topics.