Keine deutsche Erbschaftsteuer bei einem Immobilienerwerb durch ein ausländisches Vermächtnis

Sowohl die Erblasserin als auch deren Nichte als Vermächtnisnehmerin hatten im entschiedenen Fall weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland. Deutschland besteuert in derartigen Fällen der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht nur klar im § 121 BewG definierte bestimmte Ver­mögens­gegen­stände im Inland. Grundstücke stellen Inlandsvermögen dar. Die Schenkung oder Erbeinsetzung bezüglich eines deutschen Grundstücks wird daher von der beschränkten Steuerpflicht erfasst und in Deutschland besteuert. 

  

Hier wurde jedoch nicht das Grundstück unmittelbar übertragen, sondern die Vermächtnisnehmerin hatte einen Anspruch auf Übertragung des Grundstücks gegenüber dem Erben in Form eines Vermächtnisses erhalten. Die Nichte berief sich darauf, dass Inlandsvermögen im Sinne des § 121 BewG nicht den Anspruch auf Übertragung eines Grundstücks erfasse. Das Finanzamt vertrat die gegenteilige Ansicht und setzte Erbschaft­steuer fest. Hiergegen wendete sich die Vermächtnisnehmerin mit ihrer Klage.  

 

Der Bundesfinanzhof bestätigte die Rechtsauffassung der Vermächtnisnehmerin. Wird im Wege eines Ver­mächt­nisses ein Anspruch auf Übertragung eines inländischen Grundstücks erworben und leben Erblasser und Begünstigter im Ausland, so unterliegt dieser Sachleistungsanspruch nicht der beschränkten Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 ErbStG. 

Gegenstand des Vermögensanfalls i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG durch Vermächtnis, das einen Anspruch auf Eigentumsübertragung an einem inländischen Grundstück verschafft, ist nicht das inländische Grundstück, sondern der Sachleistungsanspruch auf Verschaffung von Eigentum. Bei diesem schuldrechtlichen Ver­schaffungs­anspruch handelt es sich nicht um inländisches Grundvermögen i.S.d. § 121 Nr. 2 BewG. Da eine Zuordnung dieses Anspruchs zu einer der anderen abschließend aufgezählten Kategorien des § 121 BewG ebenfalls ausscheidet, besteht in derartigen Fällen keine beschränkte Steuerpflicht und es fällt im Ergebnis keine Erbschaftsteuer an. 

Ursache für diese Gesetzeslücke ist der Umstand, dass im Zeitpunkt des Erwerbs nicht gesichert ist, dass der Erwerber das Eigentum an dem inländischen Grundvermögen auch erhält. Hätte der Gesetzgeber auch einen Eigentumsverschaffungsanspruch bzgl. inländischem Grundbesitz als inländisches Grundvermögen einordnen wollen, so hätte er den Wortlaut des § 121 BewG entsprechend hinreichend klar und bestimmt ausgestalten müssen.

Für die Nachfolgeplanung ergibt sich aus der Entscheidung des BFH ein attraktives Gestaltungsmodell für Ausländer mit Immobilien in Deutschland, indem ein steuerfreier Erwerb inländischer Immobilien durch ausländische Vermächtniseinsetzung für einen bestimmten Personenkreis realisiert werden kann. Einschränkend ist jedoch zu beachten, dass das Vermächtnis auch nach ausländischem Recht dem deutschen Vermächtnis vergleichbar als Anspruch  auf Verschaffung einer Sache ausgestaltet ist und keine direkte dingliche Wirkung entfaltet und der Vermächtnisnehmer unmittelbar Eigentum erwirbt. Es bleibt abzuwarten, ob der deutsche Gesetzgeber reagiert und versucht die unbeabsichtigte Lücke zu schließen.