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veröffentlicht am 14. Juni 2017
Häufig folgen Zulieferer den Automobilherstellern bei der Expansion ins Ausland. Dabei kann bspw. die Errichtung einer Fertigungsstätte am neuen Produktionsstandort zur Entstehung einer ausländischen Bau- und Montagebetriebsstätte führen. Die damit verbundenen Steuererklärungs- und -zahlungspflichten im Ausland sowie Dokumentationsanforderungen in beiden Staaten sollten im Vorfeld geklärt werden, um Compliance Risiken für das Unternehmen und die im Ausland tätigen Arbeitnehmer zu vermeiden. Erhöhte Aufmerksamkeit verlangen dabei die geänderten internationalen Rahmenbedingungen im Bereich der Betriebsstättenbesteuerung.
Anders als „normale” Betriebsstätten entstehen sie nicht erst dann, wenn ein Unternehmen im Ausland eine feste Geschäftseinrichtung, d.h. eine eigene Zweigniederlassung oder zumindest ein Büro unterhält. Für das Entstehen einer Bau- und Montagebetriebsstätte reicht es aus, dass bspw. ein Automobilzulieferer im Ausland eine entsprechende Tätigkeit für eine bestimmte Dauer ausführt. Sind die Voraussetzungen erfüllt, macht der ausländische Staat i.d.R. ebenfalls sein Besteuerungsrecht geltend.
Die bilateralen Steuerabkommen sollen in den Fällen eine Doppelbesteuerung vermeiden. Je nach Doppelbesteuerungsabkommen bestehen aber unterschiedliche Anforderungen an das Entstehen einer Bau- und Montagebetriebsstätte. Sie unterscheiden sich u.a. im Hinblick auf die Auslegung von Bau- und Montagetätigkeiten und die notwendige zeitliche Präsenz zwischen 6 und 12 Monate. So wird einem Unternehmen üblicherweise die Tätigkeit von Subunternehmern im Ausland zugerechnet. In einigen Staaten, darunter China, ist bereits die Bauüberwachung und Montageaufsicht umfasst.
Unterhält ein Automobilzulieferer eine ausländische Bau- und Montagebetriebsstätte, ist Deutschland aufgrund der Doppelbesteuerungsabkommen grundsätzlich gehalten, die der Betriebsstätte zuzuordnenden Einkünfte von der deutschen Besteuerung freizustellen. Die Vermeidung einer Doppelbesteuerung kann aber nur gelingen, wenn die beteiligten Staaten
a) zu einer einheitlichen Auffassung über das Vorliegen einer Bau- und Montagebetriebsstätte gelangen undb) eine übereinstimmende Gewinnzuordnung zu dieser Bau- und Montagebetriebsstätte vornehmen.
In diesem Zusammenhang kommen die geänderten internationalen Rahmenbedingungen ins Spiel. Werden die im Abschlussbericht zum Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) Aktionsplan 7 der OECD enthaltenen Vorschläge – bspw. durch das Multilaterale Instrument (MLI) – umgesetzt, werden Bau- und Montagebetriebsstätten im Ausland in der Automobilzulieferindustrie künftig stark zunehmen. Bisher konnten sie u.a. durch die Aufteilung von Aufträgen auf verschiedene Unternehmen zur Unterschreitung der Mindestdauer vermieden werden. Die „künstliche Aufteilung” soll nach Auffassung der OECD durch Konkretisierung im OECD Muster-Kommentar künftig nicht mehr möglich sein.
Die Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BSGaV) und die Verwaltungsgrundsätze zur Betriebsstättengewinnaufteilung (VWG BsGa) enthalten für Bau- und Montagebetriebsstätten besondere Regelungen zur Gewinnermittlung. Nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung wurde der Authorized OECD Approach (AOA) „eins zu eins” umgesetzt. Nimmt der Betriebsstättenstaat aber eine abweichende Gewinnabgrenzung vor, sind Doppelbesteuerungen oder die Notwendigkeit von Verständigungsverfahren vorprogrammiert. Das wird bspw. im Verhältnis zu China der Fall sein, weil chinesische Bau- und Montagebetriebsstätten in China überwiegend aufgrund der sog. „deemed profit”-Methode besteuert werden, die die deutsche Finanzverwaltung als Gewinnermittlungsmethode ablehnt.
An eine Bau- und Montagebetriebsstätte knüpfen sich nicht nur die Unternehmenssteuern. Regelmäßig werden auch die dort tätigen Mitarbeiter im Ausland lohnsteuer- und sozialversicherungspflichtig. Weiterer Anpassungsbedarf besteht ggfs. auch für die umsatzsteuerliche Rechnungsstellung. Nicht vergessen werden dürfen die erhöhten Dokumentationsanforderungen. So fordert die deutsche Finanzverwaltung bspw. eine umfangreiche Hilfs- und Nebenrechnung, in der aus Verrechnungspreissicht die Zuordnung von Personal und Wirtschaftsgütern sowie Geschäftsvorfällen zur Bau- und Montagebetriebsstätte begründet werden. Zudem gelten all diese Konsequenzen grundsätzlich auch für Subunternehmer, die für den Generalunternehmer bei Bau- und Montageprojekten tätig werden.
Zu beachten ist, dass dem mit einer ausländischen Bau- und Montagebetriebsstätte zweifelsohne verbundenen operativen Aufwand womöglich aber auch deutliche Steuerentlastungen gegenüber stehen können. So können deutsche Automobilzulieferer durch Bau- und Montageprojekte im Ausland möglicherweise auch vom niedrigeren ausländischen Steuerniveau profitieren. Die Senkung der Steuerquote setzt aber voraus, dass im Vorfeld sowohl im Inland als auch im Ausland Übereinstimmung besteht hinsichtlich des Bestehens einer solchen Bau- und Montagebetriebsstätte und im Hinblick auf den ihr zuzurechnenden Gewinnanteil.
Bau- und Montagebetriebsstätten führen zu umfangreichen Steuererklärungs- und -zahlungspflichten sowie Dokumentationsanforderungen im In- und Ausland. Nur mit Steuerplanung im Vorfeld können Compliance Risiken für die international tätigen Automobilzulieferer und deren im Ausland tätigen Arbeitnehmer vermieden und im Idealfall auch Steuervorteile für das Unternehmen erreicht werden. Die geänderten internationalen Rahmenbedingungen im Bereich der Betriebsstättenbesteuerung erhöhen die Komplexität und machen eine steuerliche Beratung im In- und Ausland unentbehrlich.
Dr. Susanne Kölbl
Steuerberaterin, Diplom-Kauffrau
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