Auswirkungen der Modernisierung von steuerlichen Außenprüfungen für Unternehmenstransaktionen

Zur Identifikation von steuerlichen Risiken im Rahmen von Unternehmenstransaktionen werden regelmäßig sog. Tax Due Diligence Prüfungen durch den Erwerber durchgeführt. Neben weiteren Prüfungsfeldern wird dabei versucht, künftige Risiken einer steuerlichen Außenprüfung beim Transaktionsgegenstand zu antizipieren und einzuschätzen. Wichtiger Anhaltspunkt für den Umfang und die Aussagekraft einer solchen Tax Due Diligence ist daher der Status der Betriebsprüfungen der jeweiligen Gesellschaften. So geben vergangene und abgeschlossene Betriebsprüfungen besondere Rechtssicherheit für die geprüften Veranlagungszeiträume („hinter der Brandmauer”). Darüber hinaus liefert eine abgeschlossene Betriebsprüfung Anhaltspunkte für die steuerlichen Risikobereiche eines Unternehmens, die auch künftig Gegenstand von Diskussionen mit den Finanzbehörden sein könnten. Zum Zeitpunkt der Due Diligence laufende Betriebsprüfungen liefern bislang nur bedingt Analysepotential in Form von Prüfungsanfragen. Teilergebnisse mit Bindungswirkung für die Finanzverwaltung gab es nicht.

Zum Jahreswechsel 2023 hat der Gesetzgeber die Grundlagen für eine künftige Beschleunigung von Außenprüfungen geschaffen. Dabei sollen steuerliche Außenprüfungen für Steuern, die nach dem 31. Dezember 2024 entstehen, schneller abgeschlossen werden. Zudem wird ab dem Jahr 2025 die Möglichkeit geschaffen Zwischenergebnisse verbindlich festzuhalten. Die wichtigsten Regelungen und die möglichen Auswirkungen im Hinblick auf Due Diligence Prozesse beim klassischen Share Deal aus Sicht des Erwerbers sollen nachfolgend dargestellt werden.

Bereits mit Wirkung zum 1. Januar 2023 können die Finanzbehörden mit Bekanntgabe der Prüfungsanordnung aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtige Unterlagen von den Steuerpflichtigen verlangen. Im Gegenzug sollen dafür seitens der prüfenden Behörde sog. Prüfungsschwerpunkte festgelegt werden. Die Steuerpflichtigen können sich dann bei entsprechender Kenntnis bereits frühzeitig und proaktiv mit den definierten Schwerpunkten auseinandersetzen. Für die an einer Transaktion des Steuerpflichtigen beteiligten Parteien ermöglicht dies eine erweiterte Fokussierung ihrer Untersuchungshandlungen.

Für Steuern, die nach dem 31. Dezember 2024 entstehen, sollen Betriebsprüfungen beschleunigt werden. Demnach wird die Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist aufgrund von Prüfungsanordnungen auf fünf Jahre nach Ablauf des Jahres, in dem die Anordnung bekanntgegeben wurde, begrenzt. Diese Frist ist maßgebend dafür, bis wann Steuerfestsetzungen geändert werden können. Hierdurch soll die Dauer einer Betriebsprüfung bereits zu Beginn terminiert werden. Aus der Sicht von Erwerbern ist dies im Hinblick auf den Umfang des Risikos von Steuernachforderungen positiv zu bewerten. Das über vergangenen Zeiträumen schwebende Damoklesschwert, die über lange Zeiträume hinweg Gegenstand einer laufenden Betriebsprüfung sind, würde entschärft werden. Der „Risikozeitraum” wird entsprechend verkürzt. Aufgrund der kürzeren Betriebsprüfungsdauer könnte zudem die Anzahl der im Rahmen der Due Diligence verwertbaren Betriebsprüfungsberichte ansteigen. Hierdurch steigt wiederum das Analysepotential im Rahmen der Due Diligence Prüfung.
   

Einteilung der Betriebsprüfung durch Teilprüfungen und Führen von Zwischengesprächen

Betriebsprüfungen, die im Jahr 2025 beginnen, können in Gestalt von Teilprüfungsberichten und Teilabschlussbescheiden portioniert werden. Besteuerungsgrundlagen von abgrenzbaren und abschließend geprüften Sachverhalten können so bereits vor Abschluss der übrigen Außenprüfung gesondert festgestellt werden. Diese Teilergebnisse haben Bindungswirkung für den nachfolgenden Steuerbescheid. Sie grenzen damit das Risiko für ungewisser Steuernachzahlungen weiter ein. Diese vorab festgesetzten Steuernachzahlungen würden dann als Debt-Items berücksichtigt werden. Damit wäre bereits während der noch laufenden Betriebsprüfung für (partielle) Rechtssicherheit gesorgt. Verbleibende Freistellungsvereinbarungen oder Kaufpreiseinbehalte könnten somit automatisch weiter begrenzt werden.

Auch wenn die genannten Teilergebnisse noch nicht vorliegen, so können in regelmäßigen Abständen Zwischengespräche zwischen Finanzbehörde und Steuerpflichtigen durchgeführt werden. Die jeweiligen Gesprächsinhalte geben neben den bislang vorhandenen Prüfungsanfragen erste Anhaltspunkte bezüglich der „Marschrichtung” der Finanzbehörden in der gerade durchgeführten Prüfung.

Künftig gezieltere Tax Due Diligence Prozesse möglich und erhöhte Sicherheiten für Erwerber

Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass sich die Maßnahmen zur Modernisierung von steuerlichen Außenprüfungen erheblich auf die Qualität und das Analysepotential von Tax Due Diligence Prozessen auswirken könnten. Dies wiederum würde die steuerlichen Risiken im Hinblick auf die geplante Transaktion eingrenzen und quantifizierbarer machen. Sowohl Käufer als auch Verkäufer könnten so von der Modernisierung profitieren.