§ 6a GrEStG: Der neue Gold-Standard für Grunderwerbsteuergestaltungen

veröffentlicht am 23. Februar 2024 | Lesedauer ca. 4 Minuten

In letzter Sekunde hat der Gesetzgeber die §§ 5, 6 GrEStG ins Jahr 2024 gerettet, die Befreiungen sind trotz MoPeG weiter anwendbar geblieben. Allerdings droht eine EU-beihilferechtliche Hängepartie. Das macht die Konzernklausel § 6a GrEStG attraktiv.

Personengesellschaften wie die GmbH & Co. KG oder GbR werden in der Grunderwerbsteuer durch Befreiungen nach §§ 5, 6 GrEStG weitgehend transparent behandelt. Bei unveränderter Vermögensbeteiligung des Gesellschafters können Einbringungen und Anteilsübertragungen daher grunderwerbsteuersteuerfrei erfolgen. Anknüpfungspunkt dieser Befreiungen ist der zivilrechtliche Begriff der „Gesamthand”, der allerdings am 1.1.2024 durch das Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts (MoPeG) abgeschafft wurde. Für die Grunderwerbsteuer wollte der Gesetzgeber aber alles beim Alten belassen: Rechtsfähige Personengesellschaften gelten kraft Fiktion weiterhin als Gesamthand und ihr Vermögen als Gesamt-handsvermögen.

Verfassungs- und EU-rechtliche Zweifel an §§ 5, 6 GrEStG

Bereits im Vorfeld wurden aber Zweifel laut, ob eine Befreiung für Personengesellschaften ab 1.1.2024 überhaupt noch zulässig ist. Einerseits bestehen verfassungsrechtliche Bedenken, noch problematischer ist aber die Befürchtung, §§ 5, 6 GrEStG könnten neuerdings eine EU-rechtswidrige Beihilfe darstellen. Unabhängig davon, wie gravierend diese Risiken qualitativ sind, das quantitative Grunderwerbsteuerrisiko kann in vielen Fällen existenzbedrohend sein; denn schließlich geht es in den genannten Befreiungsfällen um die Steuerbelastung für einen rein internen Vorgang, durch den – anders als bei einem Verkauf an Dritte – keine Liquidität zufließt.

Drastisch sind jedenfalls die Folgen, wenn der EuGH nachträglich eine rechtswidrige Beihilfe erkennt: Das Finanzamt muss die Begünstigung dann zurücknehmen – also Grunderwerbsteuer erheben – selbst wenn der Steuerbescheid nach staatlichem Recht bereits bestandskräftig oder der Vorgang sogar festsetzungsverjährt ist. Nicht einmal eine verbindliche Auskunft bietet in diesem Fall Vertrauensschutz in die gesetzliche Regelung.

§ 6a GrEStG als sichere Alternative

Monatelanges, banges Warten auf eine EuGH-Entscheidung zur Beihilferechtswidrigkeit einer Befreiungsvorschrift ist freilich Gift für die Steuerplanung einer Umstrukturierung – hier kommt nun aber die Konzernklausel § 6a als interessante Ergänzung zu §§ 5, 6 GrEStG ins Spiel.

In der Vergangenheit wurde die Konzernklausel in erster Linie bei Beteiligung von Kapitalgesellschaften genutzt; für Personengesellschaften waren §§ 5, 6 GrEStG in der Handhabung wesentlich einfacher. Denn § 6a GrEStG hat deutlich komplexere Anforderungen:

So ist es bei §§ 5, 6 GrEStG unerheblich, auf welchem Weg das Grundstück oder die Beteiligung übertragen wird; § 6a GrEStG ist dagegen nur bei Umwandlungen nach Umwandlungsgesetz und Einbringungen oder anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage anwendbar. Weitere Einschränkungen ergeben sich, je nachdem, ob Gesellschaftsanteile übertragen werden oder Grundstückseigentum: Bei letzterem muss ein Übergang „kraft Gesetzes” erfolgen, also nach Umwandlungsgesetz oder durch Anwachsung; eine schlichte Einbringung reicht nur bei Anteilsbewegungen aus.

Wer diese Komplexität auch bei einer Strukturierung mit Personengesellschaften nicht scheut, dem winkt als Belohnung eine Befreiung ohne verfassungs- und beihilferechtliche Unsicherheit. Im günstigsten Fall ergeben sich daraus nur minimale Anpassungen für die geplante Gestaltung – Beispiel (vereinfacht):

A ist zu 100 % am Vermögen seiner grundbesitzenden Immo GmbH & Co. KG beteiligt. Er möchte diese in eine neue Holding GmbH & Co. KG einbringen.

Lösung:

Der Übergang der Anteile ist steuerbar nach § 1 Abs. 2a GrEStG.

Für die Befreiung nach § 6 GrEStG muss A einerseits die Vorbehaltensfrist am Vermögen der Immo GmbH & Co. KG erfüllen, andererseits während der 10-jährigen Nachbehaltensfrist am Vermögen an der Immo GmbH & Co. KG beteiligt bleiben (über die Holding GmbH & Co. KG). Sollte der EuGH jedoch irgendwann feststellen, dass § 6 GrEStG eine unzulässige Beihilfe ist, würde die Befreiung wegfallen und in voller Höhe Grunderwerbsteuer anfallen.

Für eine Befreiung nach § 6a GrEStG ist dagegen darauf zu achten, dass die Einbringung durch eine Sachgründung der Holding GmbH & Co. KG erfolgt. Für die Nachbehaltensfrist ist lediglich die Beteiligung von A an der Holding GmbH & Co. KG zu beachten; diese beiden stellen den relevanten „Konzern” dar. Die Beteiligung an der Immo GmbH & Co. KG ist für § 6a GrEStG irrelevant.

Eine unentgeltliche Einbringung würde im Beispielfall also den Weg zu § 6a GrEStG versperren; die dargestellte Sachgründung erfüllt dagegen die Anforderungen beider Befreiungsvorschriften. Die Entscheidung, welche Befreiungsnorm letztlich in Anspruch genommen wird, kann dabei gegenüber dem Finanzamt offengelassen werden.

Dies kann attraktiv sein, weil § 6a GrEStG auch tatbestandsmäßige Vorteile gegenüber §§ 5, 6 GrEStG bietet: So betragen etwa die Haltefristen bei § 6a GrEStG nur 5 Jahre, während bei §§ 5, 6 GrEStG bis zu 15 Jahre zu beachten sind.

Fazit

Die Konzernklausel § 6a GrEStG fristete bislang bei Gestaltungen mit Personengesellschaften aufgrund ihrer komplexeren Tatbestandsvoraussetzungen oft ein Schattendasein. Ob bei § 5, 6 GrEStG tatsächlich die Diskussion über eine Beihilferechtswidrigkeit bevorsteht, ist derzeit nicht abzusehen. Im Zweifel sollte bei Strukturänderungen geprüft werden, ob alternativ oder ergänzend die Voraussetzungen von § 6a GrEStG erfüllt werden können, um eventuelle Unsicherheiten auszuschließen. Als positiver Nebeneffekt kann sich dabei sogar eine Verkürzung der Behaltensfristen von zehn oder sogar fünfzehn auf nur fünf Jahre ergeben.