Keine gewerbliche Vermietung einer Ferienwohnung trotz hoteltypischer Zusatzleistungen

Die Vermietung einer Ferienwohnung ist im Regelfall der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen, so dass der Steuerpflichtige mit den erzielten Einkünften aus der Vermietung und Verpachtung nur seiner individuellen Einkommensbesteuerung (Steuersatz maximal 45%) zzgl. Solidaritätszuschlag (5,5%) und ggf. Kirchensteuer (8%-9%) unterliegt. Sollte der Steuerpflichtige jedoch bei der Vermietung der Ferienwohnung bzw. des Ferienhauses ins Gewicht fallende, bei der Vermietung von Räumen unübliche Sonderleistungen erbringen oder wird wegen eines besonders häufigen Wechsels der Mieter eine gewisse, einem gewerblichen Beherbergungsbetrieb vergleichbare, unternehmerische Organisation erforderlich, kann die Vermietung als gewerbliche Tätigkeit behandelt werden. In diesem Fall unterliegen die Vermietungseinkünfte beim Steuerpflichtigen neben der Einkommensteuer zusätzlich auch der Gewerbesteuer, die regelmäßig zu einer signifikanten steuerlichen Mehrbelastung führt.

Die steuerliche Abgrenzung der Vermietungseinkünfte bedarf insbesondere bei der Zwischenschaltung von Dienstleistern, die den Steuerpflichtigen üblicherweise bei der Vermittlung und Organisation der Vermietung der Ferienwohnung einschließlich der Erbringung von Zusatzleistungen (wie z.B. Frühstück, Zimmerreinigung, Betreuung) unterstützen, der eingehenderen Beurteilung.

Im Zusammenhang mit der Einschaltung einer solchen Feriendienstorganisation hat der Bundesfinanzhof (BFH) in seinem jüngst veröffentlichten Urteil vom 28. Mai 2020 (AZ. IV R 10/18) eine für den Steuerpflichtigen vorteilhafte Entscheidung getroffen.

Im Streitfall vermieteten die Steuerpflichtigen drei Eigentumswohnungen in einem beliebten Feriendorf durch Abschluss eines Vermittlungs-, Vermietungs- bzw. Servicevertrags mit einem externen Dienstleister. Im Rahmen dieser Vereinbarung durfte die Vermittlungsgesellschaft die Ferienwohnungen alternativ als Hotelzimmer, einschließlich üblicher Hotelleistungen wie Frühstück, Halb- oder Vollpension, täglicher Zimmerservice mit Reinigung, etc., vermieten. Die Eigentumswohnungen der Steuerpflichtigen wurden fortan vom Dienstleister u.a. über große Online-Portale in der Regel als Hotelzimmer mit Frühstück angeboten, beworben und tatsächlich nahezu ausschließlich mit Hotelservice vermietet.

Nach Auffassung der Finanzverwaltung, der sich im Ergebnis das Finanzgericht angeschlossen hat, haben die Steuerpflichtigen gewerbliche Vermietungseinkünfte erzielt. Der Dienstleister habe die Steuerpflichtigen zivilrechtlich wirksam vertreten, jedenfalls aber seien den Steuerpflichtigen die gewerblichen Einkünfte des Dienstleisters (Vermittlung der Ferienwohnungen als Hotelzimmer sowie Erbringung hoteltypischer Dienstleistungen) als Treugeberin zuzurechnen.

Dieser steuerlichen Beurteilung hat sich der BFH zugunsten der Steuerpflichtigen nicht angeschlossen. Im Streitfall hätten die Steuerpflichtigen weiterhin den steuerlichen Bereich der privaten Vermögensverwaltung nicht überschritten.

Der BFH führt aus, dass die Zwischenschaltung eines gewerblichen Dienstleisters nicht zwangsläufig dazu führt, dass auch der Steuerpflichtige als Vermieter eine gewerbliche Vermietung ausübt. Maßgebend bleiben stets die besonderen Umstände des Einzelfalles.

Allgemein gilt für den Senat, dass die geforderte steuerliche Vergleichbarkeit mit einem gewerblichen Beherbergungsunternehmen (Hotel) vor allem dann vorliegt, wenn die einzelne Ferienwohnung wie Hotel- oder Pensionsräume ausgestattet sind, für ihre kurzfristige Vermietung an wechselnde Mieter geworben wird, sie hotelmäßig angeboten, d.h. auch ohne Voranmeldung jederzeit zur Vermietung bereitgehalten wird und sich zudem in einem Zustand befindet, der die sofortige Vermietung zulässt; dies auch dann, wenn Buchungen nicht vorliegen.

Insoweit kommt es nicht entscheidend darauf an, ob die Ferienwohnung in einer Ferienwohnanlage liegt oder außerhalb einer solchen Anlage. Denn die Bereithaltung von Räumlichkeiten für die jederzeitige, auch kurzfristige, Überlassung an Gäste erfordert sachliche und personelle Vorkehrungen, wie sie mit der Vermietung von Wohnungen nicht verbunden sind.

Ausgehend von diesen Grundsätzen konnte das Finanzgericht zwar zu dem Ergebnis kommen, dass im Streitfall die Voraussetzungen für eine gewerbliche Vermietung der Eigentumswohnungen gegeben waren. Allerdings haben die Steuerpflichtigen trotz der Zwischenschaltung des Dienstleisters vorliegend aus der Vermietung ihrer Ferienwohnungen keine gewerblichen Einkünfte erzielt.

Im Gegensatz zur Beurteilung durch das Finanzgericht hat der Dienstleister zum einen bei Abschluss der Verträge mit den potenziellen Mietern nicht als rechtsgeschäftlicher Stellvertreter der Steuerpflichtigen gehandelt. Daher konnten den Steuerpflichtigen die Handlungen der Vermittlungsgesellschaften nach den Grundsätzen der zivilrechtlichen offenen Stellvertretung nicht zugerechnet werden. Tritt nämlich der Wille (des Vertreters), im fremden Namen zu handeln, beim Vertragsschluss nicht erkennbar hervor, treffen die Rechtswirkungen aus dem Geschäft den Vertreter (hier: Dienstleister) und nicht den Vertretenen (hier: Steuerpflichtigen).

Zum anderen lag hinsichtlich der Vermietung kein steuerlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis zwischen dem Dienstleister (als Treuhänder) und den Steuerpflichtigen (als Treugeber) vor. Daher konnten den Steuerpflichtigen die gewerblichen Vermietungsleistungen des Dienstleisters auch nicht aufgrund eines bestehenden Treuhandverhältnisses steuerrechtlich zugerechnet werden.

Eine solche steuerliche Zurechnung kommt zwar in Betracht, wenn ein Treuhänder Mietverträge im eigenen Namen für einen Treugeber abschließt. Die Zurechnung vom Treuhänder erzielter Einkünfte beim Treugeber setzt indes voraus, dass der Treuhänder ausschließlich auf Rechnung und Gefahr des Treugebers handelt und dass der Treugeber nach der Ausgestaltung des Treuhandverhältnisses und nach den sonstigen Umständen gegenüber dem Treuhänder eine derart beherrschende Stellung einnimmt, dass er wirtschaftlich die Rechte und Pflichten aus dem Mietverhältnis trägt. Diese Voraussetzungen lagen jedoch im Streitfall gerade nicht vor. Der Dienstleister hatte nämlich ein erhebliches eigenes wirtschaftliches Interesse an der Treuhandstellung. Durch das hotelmäßige Angebot der Ferienwohnungen erhielt der Dienstleister die Möglichkeit, den Gästen weitere Leistungen anzubieten und abzurechnen, wie z.B. die Bereitstellung von Wäsche, die Endreinigung oder die Gestellung von Frühstück, Halb- oder Vollpension. Insoweit hat der Dienstleister jedenfalls nicht im wirtschaftlichen Interesse der Steuerpflichtigen gehandelt. Zudem hat der Dienstleister diese Zusatzleistungen gegenüber den Mietern nicht auf Rechnung der Steuerpflichtigen erbracht.

Das vorstehende BFH-Urteil verdeutlicht, wie wichtig es ist, steuerliche Aspekte bei der Vermietung von Ferienwohnungen zu beachten. Insbesondere bei der Zwischenschaltung eines Dienstleisters (Feriendienstorganisation) ist genauer darauf zu achten, wie die vertraglichen Vereinbarungen zwischen Vermieter und Vermittlungsgesellschaft gestaltet sind, um steuerliche Überraschungen zu vermeiden.