Zeitpunkt der Antragstellung auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens bei einer unternehmerischen Beteiligung

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat am 14. Mai 2019 mit seinem Urteil (Az. VIII R 20/16) über den Zeitpunkt der Antragstellung auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens bei einer unternehmerischen Beteiligung (§ 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG) entschieden.

In dem zugrundeliegenden Klageverfahren in den Streitjahren 2009 bis 2011 war der Kläger Geschäftsführer einer ihm zu 100% gehörenden GmbH von der er Gehalt sowie eine Tantieme bezog. Darüber hinaus rechnete der Kläger Honorare aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt gegenüber der GmbH ab. Diese Einkünfte erklärte er in seinen Einkommensteuererklärungen, zuletzt eingereicht im Januar 2013, als Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit bzw. aus selbständiger Tätigkeit. Bei den Einkünften aus Kapitalvermögen machte er keine Angaben im Zusammenhang mit Einnahmen aus der GmbH und stellte auch keinen Antrag auf Anwendung der Regelbesteuerung nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG (Teileinkünfteverfahren). Lediglich die allgemeinen Anträge auf Günstigerprüfung sowie die Überprüfung des Steuereinbehalts wurden gestellt.

Das Finanzamt folgte den eingereichten Steuererklärungen zunächst in vollem Umfang und erließ entsprechende Bescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Durch eine später durchgeführte Außenprüfung wurde unstrittig festgestellt, dass ein Teil des Gehalts, der Tantieme sowie der Honorare als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizieren sind. Im Prüfungsbericht wurde des Weiteren vermerkt, dass kein rechtzeitiger Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens für die Streitjahre vorliegt. Auch komme die Nachholung des Antrags mit Ausnahme der Fälle des § 110 der Abgabenordnung (Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand) nicht in Betracht und das Teileinkünfteverfahren sei nicht anwendbar.

Daraufhin reichte der Kläger im Dezember 2014 berichtigte Anlagen KAP 2009 bis 2011 ein und beantragte die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens, hilfsweise die Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand.

In den im Anschluss hieran erlassenen Einkommenssteuerbescheiden wandte das Finanzamt das Teileinkünfteverfahren nicht an und hob jeweils den Vorbehalt der Nachprüfung auf.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hatte die anschließende Klage beim Finanzgericht (FG) Erfolg. Dieses vertrat den Standpunkt, dass der § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG dahingehend auszulegen sei, dass die formulierte Frist nicht anzuwenden ist, wenn dem Steuerpflichtigen ausschließlich verdeckte Gewinnausschüttungen zugeflossen seien und er diese im Rahmen der Einkommensteuererklärungen gemäß den zivilrechtlichen Verhältnissen bei anderen Einkunftsarten berücksichtigt hatte. Das FG befand den Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens als fristgerecht gestellt.

Das Finanzamt hatte mit seiner hiergegen gerichteten Revision beim BFH Erfolg.

Der BFH befand, dass der Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nicht fristgerecht gestellt wurde. Hierzu hätte die Antragstellung spätestens mit Einreichung der Einkommensteuererklärung erfolgen müssen. Ein danach im Rahmen einer korrigierten Einkommensteuererklärung gestellter Antrag ist nicht mehr fristgerecht, auch wenn die Erklärung unrichtig oder nach § 153 Abgabenordnung (AO) zu korrigieren war.

Auch kommt die Nichtanwendung der Frist im Rahmen der Auslegung des Gesetzes nicht in Betracht, selbst wenn dem Steuerpflichtigen ausschließlich Kapitaleinkünfte aus verdeckten Gewinnausschüttungen zugeflossen sind und er diese bei anderen Einkunftsarten erklärt habe.

Darüber hinaus verneinte der BFH auch die Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand, da bei Nachholung des Antrags im Dezember 2014 die Jahresfrist des § 110 Abs. 3 AO (beginnend im Januar 2013) bereits verstrichen war.

Es bleibt festzuhalten, dass die Nachholung des Antrags auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nur in den Grenzen des § 110 AO möglich ist. Wie der BFH in dem Urteil jedoch ausführt, ist es möglich und zulässig den Antrag vorsorglich zu stellen, auch wenn bei Abgabe der Einkommensteuerklärung keine relevanten Kapitaleinkünfte erklärt werden. Wenn also Unsicherheit in Bezug auf die Qualifizierung von Einkünften besteht, sollte diese Möglichkeit geprüft werden.