Auftragsforschung bei Hochschulen – Kommt der ermäßigte Steuersatz in Frage?

veröffentlicht am 13. September 2018

Hochschulen, Universitäten, aber auch Universitätskliniken betreiben regelmäßig Auftragsforschung. Bei dieser sog. Drittmittelforschung schließen die Hochschulen Verträge mit in der Regel privaten Auftraggebern, z.B. Pharmaunternehmen, und verpflichten sich zur Durchführung und Erstellung einer wissenschaftlichen Studie. Fraglich ist, ob die auf diese Weise durch die Forschungseinrichtung erzielten Umsätze mit dem Regelsteuersatz von 19 Prozent oder mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent zu versteuern sind.

Hochschulen sind als juristische Personen des öffentlichen Rechts nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art körperschaft- und gewerbesteuerpflichtig. Auftragsforschung findet dabei immer im Rahmen solcher Betriebe gewerblicher Art statt.

Der Gesetzgeber hat hierfür im Bereich der Körperschaftsteuer eine Steuerbefreiung eingeführt. Nach § 5 Abs. 1 Nr. 23 KStG ist die Auftragsforschung öffentlich-rechtlicher Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen von der Körperschaftsteuer befreit. Durch die Einführung dieser Befreiungsnorm beabsichtigte der Gesetzgeber die Gleichbehandlung der Forschungstätigkeit von öffentlich-rechtlichen Einrichtungen mit der von gemeinnützigen Einrichtungen in privatrechtlicher Rechtsform. Die Befreiung gilt allerdings nicht für Tätigkeiten, die auf die Anwendung gesicherter wissenschaftlicher Erkenntnisse, die Übernahme von Projektträgerschaften sowie wirtschaftliche Tätigkeiten ohne Forschungsbezug gerichtet sind.

Daneben befreit das Gesetz in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG gemeinnützige Körperschaften von der Körperschaftsteuer, soweit diese in ihrem ideellen Bereich oder im Bereich eines Zweckbetriebs tätig sind. Zweckbetriebe sind nach § 68 Nr. 9 AO alle Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen, deren Träger sich überwiegend aus Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter oder der Vermögensverwaltung finanzieren. Der Wissenschaft und Forschung dient nach dem Gesetzeswortlaut auch die Auftragsforschung. Nicht zum Zweckbetrieb gehören allerdings Tätigkeiten, die sich auf die Anwendung gesicherter wissenschaftlicher Erkenntnisse beschränken, die Übernahme von Projektträgerschaften sowie wirtschaftliche Tätigkeiten ohne Forschungsbezug.

Damit ist in der Praxis sowohl die (Forschungs-)Tätigkeit gemeinnütziger Körperschaften des privaten Rechts als auch die Forschungstätigkeit nicht gemeinnütziger öffentlich-rechtlicher Forschungseinrichtungen von der Körperschaftsteuer befreit; auf die Frage, ob die Forschungseinrichtung gemeinnützig ist, kommt es daher für die Steuerbefreiung im Bereich der Körperschaftsteuer nicht an.

Allerdings ist es für den Bereich der Umsatzsteuer von Bedeutung, ob die Forschungstätigkeit im Rahmen eines gemeinnützigen Zweckbetriebs oder durch eine nicht gemeinnützige Einrichtung erbracht wird. Während die Leistung einer nicht gemeinnützigen Einrichtung dem Regelsteuersatz von 19 Prozent unterliegt, wäre die Leistung eines gemeinnützigen Zweckbetriebs nur dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent zu unterwerfen.

Auffassung der Finanzverwaltung und Entscheidung des Finanzgerichts Münster

Die Finanzverwaltung betrachtete bisher die Auftragsforschung von öffentlich-rechtlichen Forschungseinrichtungen als nach
§ 5 Abs. 1 Nr. 23 KStG von der Körperschaftsteuer befreit. Auch das Finanzgericht Münster entschied in seinem Urteil vom
13. März 2018 (5-K-3156/16-U), dass eine Hochschule, die einen Betrieb gewerblicher Art unterhält und sich durch Werkvertrag gegenüber einem Auftraggeber zur Durchführung und Erstellung einer wissenschaftlichen Studie verpflichtet, insoweit nicht gemeinnützig tätig ist, sodass die entsprechenden Einnahmen nicht dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.

Streitpunkt bezüglich der Steuerbefreiung im Bereich der Gemeinnützigkeit ist folgender: § 68 Nr. 9 AO bestimmt, dass Wissenschafts- und Forschungseinrichtungen, deren Träger sich überwiegend aus Zuwendungen der öffentlichen Hand oder Dritter finanzieren, als Zweckbetrieb einzuordnen sind. Fraglich dabei ist jedoch, ob der Träger eines Betriebes gewerblicher Art der BgA selbst oder die juristische Person öffentlichen Rechts (= Universität) ist. Das FG entschied, dass der BgA selbst der Träger i.S.d. § 68 Nr. 9 AO ist. Da der BgA Auftragsforschung sich selbst nicht überwiegend aus öffentlichen Fördermitteln, sondern aus Entgelten der Vertragspartner finanziere, könnte § 68 Nr. 9 AO keine Anwendung finden.

Allerdings ist gegen das Urteil des Finanzgerichts die Revision beim Bundesfinanzhof wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Der BFH wird entscheiden müssen, ob als Träger des BgA tatsächlich der BgA selbst oder die juristische Person öffentlichen Rechts „als Ganzes“ anzusehen ist. Sollte die juristische Person als Träger des BgA anzusehen sein, so könnte auf entsprechende Verträge der ermäßigte Steuersatz Anwendung finden.

Folgen für die Auftragsforschung bei Hochschulen:

Soweit Hochschulen Verträge mit Auftraggebern abschließen, die ihrerseits steuerpflichtige Umsätze erbringen, ist der Ausweis des allgemeinen Steuersatzes von derzeit 19 Prozent gerechtfertigt und zu empfehlen. Für den Auftraggeber stellt dies zumeist keine Mehrbelastung dar, weil er regelmäßig zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.

Ist der Auftraggeber der Forschungstätigkeit allerdings nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, würde ein höherer Steuersatz im Bereich der Umsatzsteuer allerdings „zum Kostenfaktor“. Bei Verträgen mit solchen Vertragspartnern ist daher unbedingt das Ergebnis des beim BFH anhängigen Verfahrens (Az BFH V R 16/18) zu beachten. Sollte der BFH entscheiden, dass Hochschulen Auftragsforschung im Rahmen gemeinnütziger BgA betreiben könnten, so kann eventuell der Ausweis der Umsatzsteuer von bisher 19 Prozent auf 7 Prozent korrigiert werden.

Autoren: Dr. Mathias Lorenz und Anka Neudert