Steuerliche Fallstricke für deutschen Geschäftsführer südafrikanischer Kapitalgesellschaften

Von Dominik Skalet

Für deutsche Investoren in Südafrika ist es gängige Praxis, die lokale Tochtergesellschaft zumindest zu Beginn mit in Deutschland ansässigen Geschäftsführern (directors) zu besetzen, um dadurch indirekt Einfluss auf die Tätigkeiten der südafrikanischen Gesellschaft auszuüben. Häufig existiert im Einsatzland auch kein oder nur unzureichend qualifiziertes Personal, das die deutschen Erfahrungen und Qualitätsstandards grenzüberschreitend umsetzen kann. In Südafrika besteht grundsätzlich keine gesetzliche Verpflichtung zur Bildung eines Aufsichtsrats – das südafrikanische Gesellschaftsrechts verlangt lediglich die Bildung eines Prüfungsausschusses, des sogenannten audit committee – oder Verwaltungsrats (advisory board) für kleine und mittlere Unternehmen, es sei denn, dies wurde ausdrücklich in der Satzung der Gesellschaft verankert. Die Geschäftsführung besteht oft aus Geschäftsführern (executive directors), die in einem einzigen Gremium mit nicht-leitenden Direktoren (non-executive directors) von diesen beraten werden.

Aus steuerlicher Sicht lauern in dieser Konstellation grundsätzlich zwei Fallstricke, derer sich sowohl die Unternehmen als auch die deutschen Geschäftsführer bewusst sein sollten: Zum einen kann sich dadurch die Besteuerung der Unternehmensgewinne grundlegend ändern; zum anderen hat dies auch direkte Auswirkungen auf die Besteuerung der Direktorengehälter. Bei einer möglichen Doppelbesteuerung regelt das Deutsch-Südafrikanische Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) von 1973 die Besteuerungsrechte der beiden Länder.

Besteuerung der Unternehmensgewinne: Art. 4 Abs. 1 DBA (mit Art. 3 Abs. 1 lit. g DBA)

Nach südafrikanischem Einkommensteuerrecht knüpft die Besteuerung einer Gesellschaft neben dem Sitz bzw. Handelsregistereintrag auch an den Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung (Sec 1 ITA: place of effective management) an. Der Begriff ist im Gesetz nicht näher definiert und wurde in der Vergangenheit, ein wenig abweichend von den Ausführungen der OECD, als Mittelpunkt der geschäftlichen Mittelbzw. Oberleitung betrachtet, d. h. der Ort, an dem die Geschäftsleiter die wesentlichen Strategien und Aktivitäten des Unternehmens festlegen, implementieren und überwachen. Ferner ist zu erwarten, dass die südafrikanische Finanzverwaltung die Auslegung des Begriffs „Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung” (place of effective management) auch im Rahmen des DBA anwenden wird.

In Deutschland hingegen wird eine Gesellschaft körperschaftsteuerbar, wenn sich entweder der Sitz oder der Ort der Geschäftsleitung (§ 1 Abs. 1 S. 1 KStG) der in- oder ausländischen Gesellschaft in Deutschland befindet. Der Begriff „Ort der Geschäftsleitung” ist dabei als Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung (§ 10 AO) gesetzlich definiert und knüpft wohl eher an den Ort an, wo sich Vorstandsmitglieder bzw. Geschäftsführer regelmässig treffen, um die langfristigen Strategien / Geschäfte des Unternehmens festzulegen (Vorstandsversammlung).

Sollten beide Finanzverwaltungen an ihren unterschiedlichen Interpretationen festhalten, kann die in Südafrika eingetragene und tätige Gesellschaft auch zur Körperschaftsteuer (und Gewerbesteuer) in Deutschland veranlagt und somit doppelt besteuert werden. Bei einer möglichen Doppelbesteuerung regelt das DBA die Besteuerungsrechte der beiden Länder. Da allerdings der für das Besteuerungsrecht eines Landes ausschlaggebende Begriff „Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung” im DBA nicht definiert ist, können sich weiterhin Qualifikationskonflikte einstellen, die dann nur mit Hilfe eines Verständigungsverfahrens gelöst werden können.

Besteuerung der Direktorengehälter: Art. 12 Abs. 3 DBA

Der nächste Qualifikationskonflikt kann bei der Besteuerung der Direktorengehälter entstehen. Dies gilt allerdings nur für das vertraglich vereinbarte Direktorengehalt für die Tätigkeit in Südafrika und nicht für das „normale” Arbeitnehmergehalt. Falls im Arbeitsvertrag kein besonderes Direktorengehalt vereinbart wurde, greift der Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungsartikel im DBA nicht (sondern das Einkommen wird als Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit besteuert). Die Besteuerung der Direktorengehälter darf bei Anwendung des DBA auch im Ansässigkeitsstaat der Gesellschaft (= Südafrika) durchgeführt werden, auch wenn die Direktoren dafür nicht vor Ort tätig sind. Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit werden bei fehlender langfristiger Anwesenheit und Weiterbelastung der Kosten im Einsatzland wohl nur im Ansässigkeitsstaat der natürlichen Person (= Deutschland) besteuert.

Das Problem der Doppelbesteuerung der Direktorengehälter lauert wieder einmal in der Auslegung bzw. fehlenden Definition des Begriffs „director” bzw. „Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen” im DBA. Ein südafrikanischer Direktor kann nämlich sowohl geschäftsführende (executive) als auch aufsichtsratsähnliche Tätigkeiten (non-executive) ausführen und es ist nicht klar, ob die südafrikanische Finanzverwaltung der deutschen folgt und lediglich Aufsichtsratsund Verwaltungsratstätigkeiten diesem DBA-Artikel unterwirft. Im Extremfall kann dadurch z. B. ein in Deutschland ansässiger und für die südafrikanische Tochtergesellschaft leitender Direktor mit seinem Direktorengehalt sowohl in Deutschland als auch Südafrika besteuert werden (ohne dass dabei die südafrikanische Steuer in Deutschland angerechnet wird). Die Doppelbesteuerung kann dann nur mit Hilfe eines Verständigungsverfahrens beseitigt werden.

Wir empfehlen deshalb allen deutschen Unternehmen und leitenden Angestellten in der Region sich rechtzeitig mit dieser Problematik auseinanderzusetzen und sich vorab professionellen Rat einzuholen.