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Bei deutschen Unternehmen, die in den USA tätig sind, hat die Wahl der Rechtsform erhebliche Auswirkungen auf die Höhe der Steuerbelastung – und zwar sowohl in den USA als auch in Deutschland. Welche US-Gesellschaftsform die „richtige" ist, hängt auch von der deutschen Muttergesellschaft ab. In manchen Konstellationen ergeben sich attraktive Möglichkeiten zur steuergestalterischen Optimierung.
Eine GP ist mit der deutschen oHG bzw. Gesellschaft bürgerlichen Rechts vergleichbar. Alle Partner haften persönlich für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft.
Eine LP ist mit der deutschen KG vergleichbar. Grundsätzlich haftet der Limited Partner (Kommanditist) nicht persönlich für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft, sofern er sein gezeichnetes Kapital eingezahlt hat. Dagegen haftet der General Partner (Komplementär) unbeschränkt mit seinem Vermögen.
Die Corporation ist mit der deutschen AG oder GmbH vergleichbar. Ihre Anteilseigner haften grundsätzlich nicht persönlich für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft.
Die LLC verbindet die Charakteristiken einer Corporation mit denen einer Partnership. Ihre Gesellschafter haften grundsätzlich nicht persönlich für die Verbindlichkeiten der LLC. Die Geschäftsführung der LLC kann durch die Gesellschafter selbst oder durch einen Fremdgeschäftsführer ausgeübt werden. Aus gesellschaftsrechtlicher Sicht ist die LLC vergleichbar mit der deutschen GmbH. Die LLC-Gesellschafter haben ein Wahlrecht zur Besteuerung der LLC als Corporation (intransparent und daher körperschaftsteuerpflichtig) oder als Partnership (transparent und daher Verteilung der Einkünfte auf die Gesellschafter). Die meisten US-Bundesstaaten gestatten die Gründung einer Ein-Personen-LLC.
Die LP mit einer Corporation als Komplementär ist mit der deutschen GmbH & Co. KG vergleichbar. Dem General Partner obliegt die Geschäftsführung der LP. Gewöhnlich hält die Komplementär-Corporation einen geringen Teil am Kapital der LP (z.B. 0,5 Prozent), während die Limited Partner (Kommanditisten) die übrigen Geschäftsanteile (z.B. 99,5 Prozent) an der LP besitzen.
Partner in Rechtsanwalts- oder Steuerberatungskanzleien, Architekturbüros oder ähnlichen Unternehmen sind in den USA persönlich haftbar für Verbindlichkeiten der Gesellschaft, selbst wenn sie Limited Partner einer LP sind. Sofern jedoch die LLP als Gesellschaftsform gewählt wird, ist jeder Partner grundsätzlich nur für seine eigenen Handlungen haftbar und nicht für die der anderen Partner. Die LLP kann mit der deutschen Partnerschaftsgesellschaft verglichen werden.
Anmerkungen:
- Die oben aufgezeigten Unternehmensformen haben gemein, dass ihre Gesellschafter auch US-Ausländer sein können.
- Die sog. S-Corporation, die gewöhnlich von US-Staatsbürgern gewählt wird, um eine Besteuerung auf der Ebene der Gesellschaft zu vermeiden und damit auf der Gesellschafterebene zu besteuern, ist für ausländische Anteilseigner, die in den USA steuerlich nicht ansässig sind, nicht zugänglich.
- Auf die relativ selten verwendete Rechtsform der Limited Liability Limited Partnership (LLLP) wird nicht näher eingegangen.
In den USA ist die Produkthaftung nicht an die Haftungsbeschränkung der Gesellschaft gekoppelt. Wie auch in Deutschland sind Hersteller und Vertreiber eines Produktes grundsätzlich haftbar für alle Schäden, die der Kunde (oder allg. der Nutzer des Produktes) aufgrund eines Produktfehlers, Konstruktionsfehlers oder aufgrund unzureichender oder fehlender Warnhinweise erleidet. Daher bietet keine der o.g. Unternehmensrechtsformen einen ausreichenden Schutz gegenüber den Risiken aus der Produkthaftung. Bei der Wahl der US-Unternehmensrechtsform sollte zur Minimierung der Haftungsrisiken ein US-Rechtsanwalt hinzugezogen werden.
Die Gründung der o.g. Gesellschaften erfolgt durch die Einreichung der Gründungsdokumente bei der entsprechenden bundesstaatlichen Stelle (Secretary of State). Es empfiehlt sich, einen in den USA zugelassenen Rechtsanwalt mit der Gründung zu beauftragen. Die Gesellschafter bzw. Geschäftsführer müssen zur Gründung nicht persönlich anwesend sein.
Aus gesellschaftsrechtlicher Sicht gibt es i.d.R. kein vorgeschriebenes Mindestkapital. Aus US- und deutscher steuerlicher Sicht kann je nach Sachlage, insbesondere bei Gewährung von Gesellschafterdarlehen, ein höheres Eigenkapital empfehlenswert sein.
Sofern der gewählte Firmenname nicht bereits von einem Unternehmen in demselben Staat registriert ist oder einem bereits registrierten Namen ähnelt, kann die Gründung einer Gesellschaft in den USA innerhalb von wenigen Tagen vollzogen werden und dauert i.d.R. nicht länger als eine Woche.
In den USA ist die steuerliche Einordnung von Gesellschaften grundsätzlich unabhängig von ihrer gesellschaftsrechtlichen Einordnung. Es wird nach steuerlich transparenten und intransparenten Gesellschaften unterschieden. Die transparenten Gesellschaften werden als „Partnerships" besteuert (s.u. Buchst. A), die ihre Einkünfte an ihre Gesellschafter durchreichen. Die Besteuerung findet hier grundsätzlich auf der Ebene der Gesellschafter statt (Ausnahmen beachten!).
Die intransparenten Gesellschaften werden als „Corporations" besteuert (s.u. Buchst. B)), die der US-Körperschaftsteuerpflicht unterliegen, während eine Besteuerung auf Gesellschafterebene grundsätzlich nur erfolgt, falls Dividenden ausgeschüttet werden.
Das US-Steuerrecht gewährt für bestimmte in- und ausländische Rechtsformen ein Einordnungswahlrecht, das im Formular 8832 (Entity Classification Election) durch Ankreuzen ausgeübt wird (daher auch als „Check-the-box"-Verfahren bezeichnet). Darunter fallen nicht nur bestimmte US-Gesellschaften (wie z.B. die LP oder LLC), sondern auch bestimmte deutsche Gesellschaften (z.B. GmbH und GmbH & Co. KG).
Personengesellschaften (u.a. LP, LLP und steuerlich transparente LLC bzw. LLLP) werden grundsätzlich auf der Ebene der Gesellschafter, also nicht auf der Ebene der Gesellschaft besteuert (Ausnahmen beachten!). Die auf die einzelnen Gesellschafter entfallenden Einkünfte unterliegen der US-Einkommensteuer. Die Personengesellschaft hat während des Jahres Einkommensteuervorauszahlungen zum Höchstsatz zu leisten. Sie basieren auf den Einkünften, die den ausländischen Gesellschaftern anteilsmäßig zuzurechnen sind und können auf die Einkommensteuerschuld des jeweiligen Gesellschafters für das entsprechende Jahr angerechnet werden.
Sofern es sich bei dem Gesellschafter um eine ausländische natürliche Person handelt, beträgt sein Einkommensteuersatz für das Jahr 2022 zwischen 10 und 37 Prozent auf Bundesebene und zwischen 0 und 13,3 Prozent auf Bundesstaatenebene, je nachdem in welchem Bundesstaat die Gesellschaft steuerpflichtig ist.
Sofern es sich bei dem Gesellschafter um eine US-steuerlich intransparente Gesellschaft handelt, wird diese zur US-Körperschaftsteuer herangezogen (s.u., Corporation). U.U. wird auf Gewinne, die die ausländische Kapitalgesellschaft aus der Partnership entnommen hat, eine Zweigniederlassungsteuer (Branch Profits Tax) erhoben. Der Steuersatz der Branch Profits Tax beträgt nach US-nationalem Recht 30 Prozent. Er kann auf 5 oder 0 Prozent sinken, sofern die entsprechenden Voraussetzungen des Doppelbesteuerungsabkommens Deutschland/USA (DBA D/USA) erfüllt sind.
Der auf in Deutschland ansässige natürliche Personen oder Gesellschaften entfallende Gewinn ist nach dem DBA D/USA in Deutschland steuerfrei, unterliegt jedoch dort dem Progressionsvorbehalt.
Verstirbt der deutsche Gesellschafter einer Partnership, unterliegt der Verkehrswert seines Partnershipanteils der US-Nachlasssteuer und ggf. der Nachlass- bzw. Erbschaftsteuer des jeweiligen US-Bundesstaats, in dem sich das Gesellschaftsvermögen befindet.
Corporations und steuerlich intransparente LLC bzw. LLLP unterliegen der US-Körperschaftsteuer. Diese beträgt für das Jahr 2022 21 Prozent auf Bundesebene und zwischen 0 und 11,5 Prozent auf Bundesstaatenebene, je nachdem, in welchem Bundesstaat die Gesellschaft steuerpflichtig ist. Die US-Bundesstaatensteuer ist auch hier bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Bundessteuer in voller Höhe abzugsfähig.
Gewinnausschüttungen an Anteilseigner, die in Deutschland steuerlich ansässig sind, unterliegen dem US-nationalen Quellensteuerabzug von 30 Prozent, es sei denn die Voraussetzungen des DBA D/USA für einen ermäßigten Quellensteuersatz sind erfüllt: 5 bzw. 0 Prozent, für den Fall, dass eine deutsche Kapitalgesellschaft mind. 10 Prozent der Geschäftsanteile der Corporation hält, und 15 Prozent in allen anderen Fällen.
Verstirbt der deutsche Gesellschafter einer Corporation, unterliegt sein Anteil aufgrund von Art. 9 des Erbschaftsteuer-DBA D/USA nicht der US-Nachlasssteuer. Das gilt nicht zwingend auch für die Nachlass- bzw. Erbschaftsteuern der US-Bundesstaaten, soweit diese solche erheben.
1) Minimierung der Gesamtsteuerbelastung (USA und Deutschland) durch ganzheitliche Betrachtung
Die Investition eines deutschen Unternehmens bzw. einer deutschen vermögenden Privatperson in den USA hat bekanntlich nicht nur US-steuerliche, sondern auch deutsche steuerliche Folgen. Auf der US-steuerlichen Seite greift neben der US-Bundessteuer (Federal Tax) u.U. auch die Steuer auf der US-Bundesstaatenebene (State Tax) und u.U. auch auf der lokalen Ebene (Local Tax). Betroffen sind ggf. Ertragsteuern (Einkommensteuern, Körperschaftsteuern), Nachlass- und Schenkungssteuern, sowie z.T. umfangreiche und bußgeldbewehrte Mitteilungspflichten. Daher ist eine ganzheitliche Betrachtung bei der Verfolgung des Ziels der Minimierung der Gesamtsteuerbelastung in den USA und in Deutschland notwendig.
Neben der zivilrechtlichen Haftungsbeschränkung sollten aus rein steuerlicher Sicht bei der Gründung bzw. Umstrukturierung sowie dem laufenden Betrieb eines Unternehmens bzw. einer Privatinvestition in den USA folgende Kriterien berücksichtigt werden:
Bei einer reinen Personengesellschaftsstruktur (z.B. einer LP, deren Limited Partner eine deutsche GmbH & Co. KG ist, und an der wiederum Kommanditisten beteiligt sind, die in Deutschland steuerlich ansässige natürliche Personen sind) ergibt sich im Spitzentarifbereich eine jährliche US- und deutsche Gesamtsteuerbelastung von ca. 41 Prozent (Stand 2022), unabhängig davon, ob der Gewinn bei der LP verbleibt oder ausgeschüttet wird. Die vereinfachte Kalkulation basiert dabei auf einem als repräsentativ angenommenen Bundesstaatensteuersatz von 6 Prozent und weiteren standardisierenden Prämissen.
Zur weiteren Minimierung der US-Ertragsteuern und ggf. auch der US-Nachlasssteuern sollte in Betracht gezogen werden, dass die GmbH & Co. KG rechtzeitig zur US-steuerlichen Behandlung als Corporation optiert (Check-the-box-Wahlrecht). Somit kommt hier der Körperschaftsteuersatz von 21 Prozent zur Anwendung, was unter den o.g. Prämissen zu einer Gesamtbelastung von ca. 26 Prozent führt. Im Vergleich dazu ist die jährliche Gesamtsteuerbelastung bei einer Beteiligungsstruktur mit Kapitalgesellschaften (z.B. einer Corporation, die von einer deutschen Kapitalgesellschaft gehalten wird, die wiederum Anteilseigner hat, die in Deutschland steuerlich ansässig sind) unter den o.g. Prämissen i.d.R. höher (ca. 46-48 Prozent), wenn die US-Gewinne an die deutschen natürlichen Personen durchgeschüttet werden. Die Gesamtbelastung beträgt nur ca. 26-27 Prozent, sofern die US-Gewinne nur bis zur deutschen Kapitalgesellschaft ausgeschüttet werden.
Die steuerliche Behandlung einer LLC (bzw. LLLP) als Personengesellschaft nach deutschem Steuerrecht ist im Einzelfall von der Interpretation der deutschen Gesetze und Richtlinien abhängig. Insofern kann sich der unsachgemäße Einsatz einer solchen Rechtsform als Steuerfalle erweisen. Daher sollte die Rechtsform der LLC grundsätzlich nur für bestimmte Einzelfälle genutzt werden.
Vor der Ausübung des o.g. Check-the-Box Wahlrechts bzw. der Änderung der bestehenden Beteiligungsstruktur sollte allerdings sichergestellt sein, dass die immanente steuerliche Fiktion der Liquidation der „Altgesellschaft" mit anschließender Einbringung des Vermögens in die „Neugesellschaft" nicht zur Aufdeckung und Versteuerung stiller Reserven führt. Des Weiteren sollte beachtet werden, dass die Übertragung des US-Unternehmens an eine ausländische Kapitalgesellschaft (oder ausländische Personengesellschaft, die für US-steuerliche Zwecke als Corporation behandelt wird) nicht unter die Inversion-Besteuerung der Sec. 7874 IRC fällt, wonach die deutsche Gesellschaft mit ihrem weltweiten Einkommen in den USA steuerpflichtig werden würde.
2) Spezielle Berücksichtigung von gesetzlichen Entwicklungen im US- und im deutschen Steuerrecht
Die Auswirkungen der laufenden Steuerentwicklungen sollten in die ganzheitliche Steuerplanung optimalerweise miteinbezogen werden, damit nach Möglichkeit die Vorteile genutzt und die Nachteile bzw. Risiken vermieden werden. Dazu gehören u.a. (selektive Auflistung):
Vor Gründung eines US-Unternehmens bzw. zur Kontrolle der steuerlich optimalen Beteiligungsstruktur einer bereits existierenden US-Tochtergesellschaft sollte die geplante bzw. zu überprüfende US-Gesellschaftsform unter Berücksichtigung des Beteiligungsbildes in Deutschland einem „Check-up" unterzogen werden, um Steuerfallen zu vermeiden und um das höchstmögliche Maß an Ersparnis von US- und deutschen Steuern zu erreichen.
Wegen der vielfältigen Einflüsse der verschiedenen Steuerarten und Mitteilungspflichten in den USA und der Auswirkungen einer US-Investition auf die deutsche Steuer erfordert die Steuerplanung einen ganzheitlichen Ansatz unter Einbeziehung der geltenden US- und deutschen Steuerfolgen sowie der sich abzeichnenden gesetzlichen Entwicklungen im US- und deutschen Steuerrecht.
USA im Fokus – Markteintritt und -expansion
Dr. Susanne Kölbl
Steuerberaterin, Diplom-Kauffrau
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