Begünstigung von Wohnungsunternehmen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer

Eigentümer umfangreichen Immobilienvermögens können mit der Gestaltung eines sog. Wohnungsunternehmens von erheblichen Erleichterungen bei der Schenkung- und Erbschaftsteuer profitieren. Auch gewerblich mit vermietete Objekte können dann in gewissen Grenzen begünstigtes Vermögen darstellen. Wie lange diese Begünstigung vor dem Hintergrund der Bundestagswahlen in 2021 und einem weiteren beim BFH anhängigen Verfahren (AZ II R 20/20) noch möglich sein wird, ist ungewiss. Es gilt daher die aktuell günstige Regelung noch zu nutzen. Allerdings müssen auch Wohnungsunternehmen hohe Anforderungen für eine weitgehende oder vollständige Steuerfreistellung erfüllen.

Voraussetzungen eines Wohnungsunternehmens

• deren Hauptzweck in der Vermietung von Wohnungen i.S. des § 181 Abs. 9 BewG besteht,
• dessen Erfüllung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erfordert.

Sind diese beiden Voraussetzungen erfüllt (Hauptzweck = Wohnungsvermietung und wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb erforderlich), handelt es sich bei den Dritten zur Nutzung überlassenen Immobilien insgesamt nicht um schädliches Verwaltungsvermögen, sondern um begünstigtes Vermögen des Unternehmens.

Der Hauptzweck des Betriebes besteht nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung dann in der Vermietung von Wohnungen, wenn sie den überwiegenden Teil der betrieblichen Tätigkeit ausmacht. Hierfür muss der Anteil der zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke und Grundstücksteile mehr als 50 Prozent aller vermieteten Grundstücke betragen; Maßstab sind die gemeinen Werte der Grundstücke. Die Wohnungen müssen so beschaffen sein, dass die dauerhafte Führung eines selbstständigen Haushalts möglich ist, was Nebenräume wie Küche, Bad oder Dusche und Toilette bedingt. Des Weiteren ist erforderlich, dass die Wohnungsfläche 23 qm nicht unterschreitet und die Wohnräume eine insgesamt abgeschlossene Einheit bilden, die über einen eigenen Zugang verfügt.

 
Dient der Betrieb danach im Hauptzweck der Vermietung von Wohnungen, sind auch weitere fremdvermietete Grundstücke und Grundstücksteile kein Verwaltungsvermögen. Für Wohnungsunternehmen besteht damit die Chance, dass auch gewerblich vermietete Objekte zum begünstigten Vermögen gehören. Im Gegensatz dazu stellen bei einem produzierenden Unternehmen im Betriebsvermögen gehaltene, fremdvermietete Immobilien Verwaltungsvermögen dar, welches grundsätzlich nicht begünstigt wird.

 
Die Finanzverwaltung hat Kriterien für das Vorliegen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs zu Gunsten der Annahme eines Wohnungsunternehmens vorgegeben; danach kommt es an auf:

• den Umfang der Geschäfte,
• das Unterhalten eines Büros,
• die Buchführung zur Gewinnermittlung,
• die umfangreiche Organisationsstruktur zur Durchführung der Geschäfte,
• die Bewerbung der Tätigkeit und
• das Anbieten der Dienstleistung/der Produkte einer breiteren Öffentlichkeit gegenüber.

 
Neben diesen eher qualitativen Kriterien soll quantitativ ab Vorhandensein einer Zahl von 300 eigenen Wohnungen regelmäßig ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb anzunehmen sein (R E 13 b.17 Abs. 3 Satz 2 ErbStR).

Weitere Voraussetzungen für die Begünstigung

Daneben müssen Wohnungsunternehmen die erhöhten weiteren Voraussetzungen für eine Betriebsvermögensbegünstigung erfüllen. Dazu gehört insbesondere die Einhaltung der maßgeblichen Lohnsumme bei mehr als fünf Arbeitnehmern. Aufgrund konjunktureller Schwankungen in längeren Zyklen als in anderen Branchen und einer Ausrichtung auf Bestandshaltergeschäfte fällt es Wohnungsunternehmen oft besonders schwer, das Lohnsummenkriterium einzuhalten. In Gruppenstrukturen könnte über die Einführung von Arbeitnehmerservicegesellschaften nachgedacht werden.

Finanzvermögen (Geld und geldwerte Forderungen) gehören nach Abzug der Schulden zum schädlichen Verwaltungsvermögen, soweit der Saldo 15 Prozent des Unternehmenswertes übersteigt. In Höhe des Sockelbetrags von 15 Prozent des Unternehmenswertes liegt also begünstigtes Vermögen vor, um die notwendige Liquidität des Unternehmens zu sichern. Der Abzug von 15 Prozent des Unternehmenswertes findet jedoch nur Anwendung, wenn das begünstigungsfähige Vermögen des Betriebs nach seinem Hauptzweck einer originär gewerblichen Tätigkeit dient. Für Wohnungsunternehmen, die reine Bestandshalter sind und keine gewerbliche Tätigkeit unterhalten, bedeutet dies, dass der gesamte Finanzmittelbestand als Verwaltungsvermögen zu behandeln ist.
 
Hinzu kommt, dass gerade Wohnungsunternehmen aufgrund ihres typischerweise werthaltigen Anlagevermögens den Schwellenwert für große Unternehmen – die sog. Großerwerbsgrenze von 26 Mio. Euro – relativ schnell erreichen. Überschreiten Wohnungsunternehmen die Großerwerbsgrenze, fallen sie aus der allgemeinen Steuerfreistellung heraus und erhalten eine Betriebsvermögensbegünstigung nur noch, soweit der Beschenkte oder der Erbe seine Bedürftigkeit im Rahmen der Verschonungsbedarfsprüfung individuell nachweisen. Wollen sich „große” Wohnungsunternehmen der Verschonungsbedarfsprüfung nicht unterziehen, müssen sie eine beachtliche Abschmelzung des Verschonungsabschlags hinnehmen. Diese erhöhten Anforderungen für eine Steuerbefreiung der Unternehmensnachfolge gelten allerdings für alle Unternehmen. Insoweit sind Wohnungsunternehmen nicht schlechter gestellt als andere Branchen.

Wie lange gibt es die Begünstigung für Wohnungsunternehmen in dieser Form noch?

Der Bundesfinanzhof hat mit seiner Entscheidung vom 24. Oktober 2017 (Az. II R 44/15) die erbschaftsteuerrechtlichen Anforderungen für die Gewährung einer Vergünstigung bei Wohnungsunternehmen deutlich erhöht, indem er der Auslegung der Finanzverwaltung nicht folgt.

Der BFH fordert für die erbschaft- bzw. schenkungsteuerliche Begünstigung von vermieteten Wohnungen bei Wohnungsunternehmen eine originär gewerbliche Tätigkeit im Sinne des §15 EStG. Es müssen bestimmte ins Gewicht fallende Zusatz- oder Sonderleistungen erbracht werden, die bei der klassischen Vermietung nicht üblich sind und der Wohnungsvermietung einen gewerblichen Charakter verleihen. Auf die Anzahl der vermieteten Wohnungen kommt es hingegen nach der Auffassung des BFH nicht an. Ebenso kann eine gewerbliche Wohnungsvermietung wegen eines besonders schnellen, sich aus der Natur der Vermietung ergebenden Wechsels der Mieter oder der Nutzer der Räume eintreten. Eine gewerbliche Vermietungstätigkeit kann beispielsweise vorliegen, wenn als Sonderleistungen die Räume in der mit dem Mieter vereinbarten Weise ausgestattet werden, Bettwäsche überlassen und monatlich gewechselt wird, ein Aufenthaltsraum mit Fernsehapparat und ein Krankenzimmer bereitgehalten werden sowie ein Hausmeister bestellt wird (BFH-Urteil vom 27. Februar 1987, BFH/NV 1987, 441).
 
Die BFH-Entscheidung hat für erhebliche Rechtsunsicherheiten bei der Übertragung von Wohnungsunternehmen geführt. Die Finanzverwaltung hat erfreulicherweise relativ zeitnah reagiert mit einem gleichlautenden Erlass der Obersten Finanzbehörden der Länder vom 23. April 2018 (u. a. Bayerisches Staatsministerium der Finanzen, für Landesentwicklung und Heimat, Az. 34-S3812B-3/5). Danach ist das BFH-Urteil vom 24. Oktober 2017 über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden. Die Finanzverwaltung wird unverändert an ihrer bisherigen typisierenden Betrachtungsweise in den Erbschaftsteuerrichtlinien festhalten. Somit kann die vom Gesetzgeber gewollte Begünstigung von Wohnungsunternehmen bei der Erbschaft-/Schenkungsteuer weiterhin benutzt werden. Im Hinblick auf die bestehenden unterschiedlichen Anforderungen für ein Wohnungsunternehmen durch die BFH Rechtsprechung sowie durch die Finanzverwaltung ist aufgrund der aktuellen Positionierung der Finanzverwaltung zu empfehlen, zeitnah Wohnungsunternehmen oder Anteile daran zu übertragen. Das gilt umso mehr als bereits ein weiteres Verfahren beim BFH unter dem AZ II R 20/20 anhängig ist.