Abzug qualifizierter Einkünfte aus Gewerbebetrieben für natürliche Personen nach der US-Steuerreform

veröffentlicht am 22. Februar 2018

Eine der meistdiskutierten Änderungen der Steuerreform ist der steuerliche Abzug von qualifizierenden Einkünften aus Gewerbebetrieben durch natürliche Personen. Dieser neue Abzug könnte wesentliche Vorteile für eine große Zahl von Steuerzahlern bieten, darunter Gesellschafter in Personengesellschaften und als Personengesellschaften behandelte Limited Liability Companies (LLC), Gesellschafter von S-Corporations (als Personengesellschaften behandelte Körperschaften, die aber nur für U.S.-natürliche Personen in Frage kommen), Gesellschafter einer LLC mit einem Alleingesellschafter (sog. Disregarded Entities) und Einzelunternehmer, die ihre Geschäfte nicht über eine juristische Person betreiben. Es bleibt jedoch abzuwarten, ob der beabsichtigte Effekt der Angleichung an das Niveau der Körperschaftsteuersenkung erreicht wird. Nachstehend finden Sie Informationen darüber, für welche Einkünfte der Abzug geltend gemacht werden kann, welche Einschränkungen bestehen und was mit Hinblick auf die Berichterstattung beachtet werden muss.

Neues Gesetz

Der steuerbare Gewinn von transparenten Gesellschaften – Einzelunternehmungen, Personengesellschaften, LLC und S-Corporations – wird nicht auf Ebene der Gesellschaft selbst besteuert, sondern auf Ebene der Gesellschafter (natürliche oder juristische Personen) erklärt und mit dem entsprechenden Steuersatz besteuert. Durch die Reform („Tax Cuts and Jobs Act of 2017“) werden für Steuerjahre, die nach dem 31. Dezember 2017 und vor dem Jahr 2026 beginnen, neue Vorschriften unter IRC § 199A Qualified Business Income (kurz: QBI, deutsch: Qualifiziertes Einkommen aus Gewerbebetrieb)festgelegt, nach denen bestimmte Steuerzahler (natürliche Personen, Stiftungen und Erbvermögen), die qualifizierende Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einer Personengesellschaft, einer S-Corporation oder einer Einzelunternehmung erklären, 20 Prozent ihres sog. QBI ergebnismindernd abziehen können.

Der Abzug von 20 Prozent wird durch eine komplexe Formel bestimmt und unterliegt bestimmten Einschränkungen, die nachstehend erläutert werden. Grundsätzlich darf der Abzug 20 Prozent des Überschusses der steuerpflichtigen Einkünfte des Steuerzahlers über die Nettokapitalerträge nicht überschreiten. Gemäß den Erläuterungen des Conference Reports des U.S. Kongresses reduziert der QBI-Abzug die steuerpflichtigen Einkünfte erst nach Abzug der sog. „Standard Deduction” (Pauschalabzug von Aufwendungen für natürliche Personen) oder der sog. „Itemized Deductions” (Einzelabzug gewisser Aufwendungen für natürliche Personen).

Qualified Business Income: Qualifizierende Einkünfte aus Gewerbebetrieb

QBI wird allgemein als Nettoeinkünfte aus Gewerbebetrieben, die einer gewerblichen oder geschäftlichen Tätigkeit in den USA zuordenbar sind, definiert. Wenn das QBI im Veranlagungszeitraum negativ ist, kann der Verlust vorgetragen werden und mindert das QBI im darauffolgenden Veranlagungszeitraum.

Bestimmte kapitalertragsnahe Einkommensarten werden aus dem QBI ausgeschlossen, darunter Gewinne oder Verluste aus der Veräußerung von Investitionsvermögen, Dividenden- und Zinserträge (es sei denn, die Zinserträge sind der Unternehmenstätigkeit direkt zurechenbar). Löhne und Gehälter der Belegschaft und sog. garantierte Zahlungen an Gesellschafter für deren Leistungen sind ebenfalls aus dem QBI auszuschließen. Gewinne und Verluste aus dem Verkauf von im Betrieb gehaltenem und genutztem Anlagevermögen (IRC §1231 Gewinne/Verluste), werden wahrscheinlich als tatsächlich mit der Geschäftstätigkeit in den USA verbunden angesehen und somit ebenfalls als QBI betrachtet.

Höhe des Abzugs

Die Höhe des Abzugs vor Anwendung möglicher Abzugsbeschränkungen beläuft sich auf 20 Prozent des QBI. Zusätzlich ist der Abzug auf zulässige sog. REIT-Dividenden („Real Estate Investment Trusts”), Einkünfte aus börsennotierten Personengesellschaften und zulässige Genossenschaftsdividenden anwendbar. Das gilt sowohl für passive als auch für aktive Investoren.

Einschränkungen des Abzugs

1. Steuerpflichtiges Einkommen

Für natürliche Personen, deren Einkommen 2018 weniger als 157.500 (Alleinveranlagung) oder 315.000 US-Dollar (gemeinsame Veranlagung) beträgt, besteht die einzige Einschränkung mit Bezug auf den 20-prozentigen Abzug darin, dass dieser das steuerpflichtige Einkommen abzüglich Nettoveräußerungsgewinne nicht überschreiten darf. Es ist jedoch anzumerken, dass Nettoveräußerungsverluste dem steuerpflichtigen Einkommen hinzugerechnet werden, daher wird der 20-prozentige Abzug vom QBI verringert. Wenn der Steuerzahler den Zeitpunkt der Veräußerungsverluste bestimmen kann, könnte er den QBI-Abzug maximieren.

Für natürliche Personen mit einem steuerpflichtigen Einkommen in 2018 von mehr als 207.500 (Alleinveranlagung) oder 415.000 US-Dollar (gemeinsame Veranlagung) werden – neben der oben genannten Einschränkung bezüglich des steuerpflichtigen Einkommens – weitere Einschränkungen im Zusammenhang mit bestimmten geschäftlichen Tätigkeiten und der Höhe der Löhne und Gehälter und des Anlagevermögens auf den 20-prozentigen QBI-Abzug angewendet. Die Einschränkungen werden mit einem steuerpflichtigen Einkommen von 157.500 bis 207.500 US-Dollar (Einzelveranlagung) und 315.000 bis 415.000 US-Dollar (gemeinsame Veranlagung) stufenweise eingeführt. Wie schon erwähnt, gelten die zusätzlichen Einschränkungen nicht für REIT-Dividenden, börsennotierte Personengesellschaften und Genossenschaftsdividenden.

2. Bestimmte Geschäftstätigkeiten

Natürlichen Personen, deren steuerpflichtiges Einkommen 207.500 (Einzelveranlagung) oder 415.000 US-Dollar (gemeinsame Veranlagung) übersteigt, wird der QBI-Abzug versagt, wenn sie ihr Einkommen in folgenden Bereichen erwirtschaftet haben:

Gesundheitswesen,
Rechtsberatung,
Steuerberatung,
Wirtschaftsprüfung,
Buchhaltung,
Versicherungswissenschaft,
darstellende Künste,
Unternehmensberatung,
Sport,
Finanzdienstleistungen,
Maklerdienste einschließlich Investitionen und Investmentverwaltung,
Handel mit Aktien, Gesellschaftsanteilen oder Commodities
jede Art von Gewerbe oder Geschäft, in dem der Ruf oder die Kompetenz eines oder mehrerer Mitarbeiter der wichtigste Vermögenswert ist.

3. Gehälter und Vermögen

Zusammengefasst darf der QBI-Abzug für Personen, die die oben genannten Einkommensschwellen überschreiten, folgende Grenzwerte nicht überschreiten:

50 Prozent der Löhne und Gehälter gemäß Formular W-2 oder
die Summe aus 25 Prozent der Löhne und Gehälter gemäß Formular W-2 und 2,5 Prozent der Anschaffungskosten von qualifizierendem Anlagevermögen.

Die Löhne und Gehälter gemäß Formular W-2 werden nur dann in die obige Rechnung miteinbezogen, wenn sie im Zusammenhang mit dem betreffenden Gewerbebetrieb stehen und fristgerecht an die U.S. Sozialversicherungsbehörde gemeldet werden. Gesellschafter von Personengesellschaften und S-Corporations können ihre als reguläres und angemessenes Gehalt erhaltene Vergütung ebenfalls hinzurechnen.

Als qualifiziertes Anlagevermögen gilt abschreibbares Sachanlagevermögen, das im Zusammenhang mit dem betreffenden Gewerbebetrieb steht. Die vollen Anschaffungskosten des Anlagevermögens werden für eine Dauer von mindestens 10 Jahren oder bis zum letzten vollen Jahr des gemäß IRC §168 anzuwendenden Abschreibungszeitraums (gemäß dem Allgemeinen Abschreibungssystem, ohne Berücksichtigung von ADS oder MACRS) in die Berechnung aufgenommen.

Sowohl die Löhne und Gehälter, als auch die Anlagevermögensbeschränkung des QBI-Abzugs werden einzeln für jede QBI-Einkunftsquelle berechnet und können nicht über mehrere Gewerbebetriebe saldiert werden.

K-1-Berichterstattung

Die Änderungen erfordern von Personengesellschaften (und S-Corporations) zusätzliche Informationen in den K-1-Steuerformblättern (das Äquivalent zur gesonderten einheitlichen Gewinnfeststellung). Zu den wahrscheinlich erforderlichen Informationen gehören der den Gesellschaftern zuordenbare Anteil an Löhnen und Gehältern gemäß Formular W-2, die mit der zulässigen Geschäftstätigkeiten zusammenhängen, und deren Anteil am qualifizierenden Anlagevermögen. Personengesellschaften müssen diese Informationen möglicherweise für jede betroffene Geschäftstätigkeit gesondert ermitteln und melden.