Referentenentwurf zum Jahressteuergesetz 2019

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat am 8. Mai 2019 den Referentenentwurf eines Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften veröffentlicht. Neben den Maßnahmen zur steuerlichen Förderung der Elektromobilität wird in dem Referentenentwurf auch in verschiedenen Bereichen des deutschen Steuerrechts fachlich notwendiger Gesetzgebungsbedarf geregelt, insbesondere sind Anpassungen an die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) betroffen. 

Nachstehend sollen die wichtigsten Änderungen in den Steuerbereichen vorgestellt werden, die für die Immobilien- und Finanzbranche von Bedeutung sind. Der Referentenentwurf enthält auch die mit Spannung erwarteten Verschärfungen der grunderwerbsteuerlichen share deal-Regelungen, die wir Ihnen in einem separaten Beitrag in dieser Ausgabe vorstellen. Den geplanten Änderungen im Investmentsteuergesetz widmen wir uns zu einem späteren Zeitpunkt. 

 

Einkommensteuer 

Fondsetablierungskosten bei modellhafter Gestaltung eines geschlossenen Fonds (§ 6e EStG-E) 

Die gesetzliche Neuregelung ist aufgrund der jüngsten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs notwendig geworden. Der BFH hat bisher sog. „Fondsetablierungskosten” bei einem vorformulierten Vertragswerk, wie z.B. vom Anleger bei Fondsbeitritt (mittelbar) zu zahlende Agio-Beträge, rechtliche und steuerliche Konzeptionsleistungen, Treuhandgebühren, Platzierungsgarantie- oder EK-Vermittlungsgebühren, als zusätzliche steuerliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten der vom geschlossenen Fonds angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter behandelt. Die Fondsetablierungskosten sind nicht im Entstehungsjahr als Betriebsausgaben bzw. als Werbungskosten sofort abzugsfähig. Sie können nur – gemeinsam mit den jeweiligen Fonds-Wirtschaftsgütern – über die Laufzeit steuerlich abgeschrieben werden. Die Finanzverwaltung hat sich der BFH-Auffassung im sog. „Fondserlass” angeschlossen.  

Mit Urteil vom 26.4.2018 (Az. IV R 33/15) hat der BFH seine bisherige Auffassung aufgegeben. Die Fondsetablierungskosten wären bei dem Erwerb von Wirtschaftsgütern des geschlossenen Fonds zukünftig als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten zu behandeln. Gleichzeitig sind die Fondsetablierungskosten im Rahmen der Verlustverrechnungsbeschränkung für Steuerstundungsmodelle (§ 15b EStG) zu berücksichtigen.  

Durch die Neuregelung wird die aktuelle Rechtslage bei Anschaffungen der Fondsgesellschaft wieder hergestellt. Danach zählen unverändert alle Aufwendungen, die ein Anleger aufgrund eines vorformulierten Vertragswerks an die Anbieterseite zahlt und die auf den Erwerb von Wirtschaftsgütern des geschlossenen Fonds gerichtet sind, zu den Anschaffungskosten. 

In der Praxis können Fondsetablierungskosten auch bei Einzelinvestments mit einem vorformulierten Vertragswerk anfallen. Diese sind gemäß § 6e Abs. 3 EStG-E ebenfalls als Anschaffungskosten und nicht als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten zu behandeln. Ein Einzelinvestment könnte nach Absicht des BMF vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger eine Eigentumswohnung in einem von einem Bauträger sanierten Altbau erwirbt und dieser neben dem Verkauf auch die Finanzierung und die spätere Vermietung übernimmt. 

Die Neuregelung soll bereits rückwirkend auch für Wirtschaftsjahre gelten, die vor dem Tag nach der Verkündung des Gesetzes enden (§ 52 Abs. 14a EStG-E).

 

Erhöhte Abschreibungen bei Gebäuden im Sanierungsgebiet oder im städtebaulichen Entwicklungsbereich (§7h EStG-E) 

Der Steuerpflichtige kann für begünstigte inländische Gebäude, die in einem Sanierungsgebiet oder in einem städtebaulichen Entwicklungsbereich liegen, erhöhte Abschreibungen für Herstellungskosten für Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen i.S.d. § 177 des Baugesetzes oder für Herstellungskosten für Maßnahmen, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines begünstigten Gebäudes dienen sollen, in Anspruch nehmen. Allerdings wird nur der Erhalt der sanierungsbedürftigen Gebäude steuerlich gefördert, nicht hingegen der bautechnische Neubau von Gebäuden. 

Der BFH hat mit Urteil vom 22. Oktober 2018 (Az. X R 15/13) seine bisherige Auffassung geändert und entschieden, dass nunmehr alleine die Gemeinde prüft und entscheidet, ob Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen gemäß § 177 Baugesetzes durchgeführt werden. Die Finanzbehörde ist an diese Entscheidung (Grundlagenbescheid) grundsätzlich gebunden. Durch die alleinige Prüfungskompetenz der Gemeinde besteht in der Praxis das Risiko, dass auch Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen steuerlich begünstigt werden, die zu einem steuerschädlichen Neubau führen. Aus diesem Grund wird durch den neuen § 7h Abs. 1a EStG-E geregelt, dass die steuerliche Prüfungskompetenz ausschließlich bei der Finanzbehörde verbleibt, wenn die Maßnahmen zur Herstellung eines neuen Gebäudes führen. In diesem Fall erfolgt keine steuerliche Förderung nach § 7h EStG. 

Zudem hat der BFH in seiner Entscheidung festgestellt, dass sich die Höhe der begünstigten Modernisierungs- und Instandsetzungsarbeiten mangels gesetzlicher Regelung in § 7h Abs. 2 EStG nicht aus der Bescheinigung ergeben muss. In der Praxis kann dies für die Finanzbehörden zu Problemen führen, wenn nicht ausschließlich steuerlich begünstige Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen bzw. Maßnahmen zur Erhaltung, Erneuerung und zur funktionsgerechten Verwendung des begünstigten Gebäudes durchgeführt werden. Daher wird in § 7h Abs. 2 EStG-E gesetzlich vorgeschrieben, dass zukünftig in der Bescheinigung der Gemeinde auch die Höhe der steuerlich begünstigen Maßnahmen nachgewiesen werden muss. 

Die Neuregelungen sind rückwirkend erstmals auf Baumaßnahmen bzw. Bescheinigungen der Gemeindebehörde anzuwenden, mit denen nach dem 31. Dezember 2018 begonnen wurde bzw. die nach dem 31. Dezember 2018 erteilt wurden (§ 52 Abs. 16a EStG-E).

Gewerbliche Abfärbung auch bei Verlusten (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG-E) 

Die Gesetzesänderung erfolgt als Reaktion auf das BFH-Urteil vom 12. April 2018 (Az. IV R 5/15), nach dem es nicht zu einer „gewerblichen Abfärbung” von ansonsten vermögensverwaltenden Einkünften einer Gesellschaft kommt, wenn (isoliert betrachtet) die Einkünfte aus einer gewerblichen Tätigkeit negativ sind. Durch eine Ergänzung von § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG-E um einen Satz 2 wird die bisherige Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung wieder hergestellt. Eine gewerbliche Abfärbung wird weiterhin unabhängig davon eintreten, ob die gewerblichen Einkünfte positiv oder negativ sind.  

Nach § 52 Abs. 23 EStG-E ist die Gesetzesänderung bereits auf Veranlagungszeiträume vor 2019 anzuwenden. 

Beschränkungen der Anrechenbarkeit der Kapitalertragsteuer (§ 36a EStG-E) 

Der § 36a EStG soll Gestaltungen zur Umgehung der Dividendenbesteuerung (z.B. Cum/Cum-Geschäfte) verhindern, indem die Anrechenbarkeit von Kapitalertragsteuer von weiteren Voraussetzungen abhängt. Dabei spielen die Mindesthaltedauer von 45 Tagen, der wirtschaftliche Eigentümer und das Mindestwertänderungsrisiko eine Rolle. Sofern Steuerpflichtige (z.B. aufgrund einer Steuerbefreiung) keinem Steuerabzug auf die definierten Kapitalerträge unterlegen haben, regelt der aktuelle § 36a Abs. 4 EStG die Anzeige- und Nachzahlungspflicht des unterbliebenen Steuerabzugs auf diese Kapitalerträge. Durch die Neufassung des § 36a Abs. 4 EStG-E erfolgen verfahrensrechtliche Konkretisierungen der Anzeige-, Anmelde- und Zahlungspflicht. Die relevanten Kapitalerträge sind nach einem amtlich vorgeschriebenen Vordruck auf elektronischem Weg anzumelden. Zudem wird klargestellt, dass die Nachentrichtung auf 15% des Kapitalertrags begrenzt ist. Ferner wird die Frist für die Anzeige, Anmeldung und Nachzahlung des Steuerbetrags festgesetzt. Die Verfahrensschritte müssen für bilanzierende Steuerpflichtige nach Ablauf des Wirtschaftsjahres und bei anderen Steuerpflichtigen nach Ablauf des Kalenderjahres bis zum 10. des Folgemonats erfolgen.  

 

Anmeldung und Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (§ 45a Abs. 2 Nr. 2 EStG-E) 

Die geltende Fassung des § 45a Abs. 2 Nr. 2 EStG enthält keine Regelung, dass die auszahlenden Stellen für Investmenterträge nach § 16 InvStG (Ausschüttungen und Vorabpauschalen aus Investmentfonds) eine Steuerbescheinigung zu erstellen haben, obwohl auf diese Erträge ein Steuerabzug einbehalten wird. Durch die Gesetzesänderung wird verhindert, dass zwar ein Steuerabzug vorgenommen wird, die zum Steuerabzug verpflichteten Kreditinstitute aber die Erteilung einer Steuerbescheinigung verweigern.  

 

Gewinn aus Termingeschäften (§ 20 Abs. 2 Nr. 3 Buchstabe a) EStG-E) 

Diese Vorschrift regelt die Besteuerung von Termingeschäften, zu denen auch Optionsgeschäfte gehören. Der BFH hat mit seinen Urteilen vom 12. Januar 2016 (u.a. Az. IX R 48/14) entschieden, dass die Anschaffungskosten für Optionen auch dann steuerlich zu berücksichtigen sind, wenn die Option innerhalb der Optionsfrist nicht ausgeübt wurde (Optionsverfall). Da diese Rechtsprechung nicht dem Willen des Gesetzgebers entspricht, erfolgt in § 20 Abs. 2 Nr. 3 Buchstabe a) EStG-E die Klarstellung, dass der Optionsverfall im Privatvermögen einkommensteuerlich nicht von Bedeutung ist.

  

Neuregelung beim Forderungsausfall von Kapitalanlagen (§ 20 Abs. 2 S. 3 EStG-E) 

Mit der BFH-Entscheidung vom 24. Oktober 2017 (Az. VIII R 13/15) führt der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich anzuerkennenden Verlust nach § 20 Abs. 2  Nr. 7 i.V.m. S. 2 EStG. Die Auffassung des BFH entspricht nicht der Intention des Gesetzgebers, der in § 20 Abs. 2 S. 1 und 2 EStG ausschließlich Veräußerungen und Veräußerungssurrogate erfassen möchte, die auf einen Rechtsträgerwechsel und auf eine Entgeltlichkeit abzielen. Aus diesem Grund wird mit dem neu eingeführten § 20 Abs. 2 S. 3 EStG-E sichergestellt, dass in folgenden Fällen keine Veräußerung im Sinne der Vorschrift vorliegt:

 

• vollständige oder teilweise Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung;
• Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter durch die die Kapitalerträge auszahlende Stelle;
• Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter auf einen Dritten oder
• vergleichbarer Ausfall von Wirtschaftsgütern. 
  

 

Die Neuregelung soll erstmals auf Termingeschäfte anzuwenden sein, die nach dem 31. Dezember 2019 abgeschlossen sind (§ 52 Abs. 28 EStG-E).  

 

Neuregelungen des Kapitalertragsteuerabzugs bei Crowdfunding-Geschäften (§ 43 Abs. 1 Nr. 7 Buchstabe c) EStG-E und § 44 Abs. 1 S. 4 Nr. 1 Buchstabe c) EStG-E) 

 

Die Neuregelungen erfassen den Steuerabzug bei neuen Anlageformen. Durch § 43 Abs. 1Nr. 7 Buchstabe c) EStG-E wird sichergestellt, dass die Einkommensteuer auf Zinsen auch dann durch einen Steuerabzug vom Kapitalertrag erhoben wird, wenn die Zinsen aus einer Forderung stammen, die über eine Internet-Dienstleistungsplattform (z.B. Crowdfunding) erhoben wurde. Gleichzeitig wird der Begriff „Internet-Dienstleistung” erstmalig gesetzlich definiert. Derzeit besteht keine Verpflichtung, auf solche Zinsen einen Steuerabzug vorzunehmen. Die Besteuerung hängt derzeit davon ab, dass der Steuerpflichtige sie erklärt.  

Ergänzend wird in § 44 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe c) EStG-E der inländische Betreiber einer Internet-Dienstleistungsplattform oder die inländische Zweigniederlassung eines ausländischen Betreibers einer Internet-Dienstleistungsplattform zur auszahlenden Stelle bestimmt, die den Kapitalertragsteuerabzug in diesen Fällen vorzunehmen haben.  

Die Neuregelungen sollen erstmals auf Kapitalerträge anzuwenden sein, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2019 zufließen (§ 52 Abs. 42 S. 2 und Abs. 44 S. 1 EStG-E).  

 

Beschränkte Steuerpflicht für besicherte Wandelanleihen und Gewinnobligationen (§ 49 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 Buchstabe c) Doppelbuchstabe aa) S. 2 EStG-E) 

Durch eine Ergänzung des § 49 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. c) Doppelbuchst. aa) Satz 2 EStG-E wird klargestellt, dass die dort geregelte Ausnahme von der beschränkten Steuerpflicht für Wandelanleihen und Gewinnobligationen nicht gilt. Die beschränkte Steuerpflicht für Erträge aus Wandelanleihen und Gewinnobligationen wird abschließend in § 49 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchstabe a), letzter Halbsatz EStG geregelt. Die bisherige Formulierung führte zu Unklarheiten bei der Zuordnung entsprechender Erträge.  

Gewerbesteuergesetz 

Internationales gewerbesteuerliches Schachtelprivileg (§ 9 Nr. 7 GewStG-E) 

Die aktuelle Vorschrift des § 9 Nr. 7 GewStG unterscheidet für die gewerbesteuerliche Kürzung ausländischer Dividenden zwischen Gesellschaften, die die Voraussetzungen der Mutter-Tochter-Richtlinie der EU erfüllen und ausländischen Kapitalgesellschaften, die Geschäftsleitung und Sitz außerhalb der EU haben. Sofern Letztere Beteiligungserträge an ihre deutsche Muttergesellschaft ausschütten, ist für die Kürzung der Gewinnanteile eine Mindestbeteiligung von 15%, die ununterbrochen seit Beginn des Erhebungszeitraums bestehen muss, erforderlich und die Auslandsgesellschaft muss zudem bestimmte Aktivitätsvoraussetzungen erfüllen. Daneben darf die Auslandsgesellschaft ihrerseits Beteiligungserträge nur von bestimmten nachgelagerten Beteiligungsgesellschaften beziehen. Die jeweiligen Voraussetzungen sind nachzuweisen. 

Der EuGH) hat in seiner Entscheidung vom 20. September 2018 (Rechtssache C-685/16 (EV)) die verschärften Tatbestandsvoraussetzungen für eine gewerbesteuerliche Kürzung von Dividenden aus Drittstaaten-Gesellschaften gegenüber EU-Gesellschaften als Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit gewertet. Die Neuregelung des § 9 Nr. 7 GewStG-E setzt die EuGH-Rechtsprechung um, in dem die bisherigen verschärften Tatbestandsvoraussetzungen für Nicht-EU-Gesellschaften gestrichen werden. Es wird zukünftig nicht mehr danach unterschieden, ob es sich um eine Auslandsgesellschaft mit Sitz in der EU oder in einem Drittland handelt. Zukünftig setzt die gewerbesteuerliche Kürzung von Beteiligungserträgen einer Auslandsgesellschaft lediglich voraus, dass die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15% des Nennkapitals betragen hat. 

Die Neuregelungen sollen erstmals für den Erhebungszeitraum 2020 anwendbar sein (§ 36 Abs. 1 GewStG-E).  

Die Fachverbände haben bis zum 5. Juni 2019 Zeit für ihre Stellungnahme zum BMF-Referentenentwurf. Im Anschluss soll das formale Gesetzgebungsverfahren eingeleitet werden, das planmäßig bis Ende 2019 abgeschlossen sein sollte. Es ist nicht ausgeschlossen, dass sich noch Änderungen zu einzelnen, vorgestellten Neuregelungen ergeben. Das Änderungsgesetz soll – soweit nicht bei den einzelnen Änderungen abweichende Zeitpunkte genannt sind – grundsätzlich am Tag nach der Verkündung in Kraft treten (Artikel 26 Abs. 1 des Referentenentwurfs).