Rückstellungsverbot für gesellschaftsvertraglich vereinbarte Prüfung des Jahresabschlusses

Mit dem am 3. September 2014 veröffentlichten Urteil (Az. IV R 26/11) des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 5. Juni 2014 entschied der BFH, dass eine Rückstellung für die ausschließlich gesellschaftsvertraglich begründete Plicht zur Prüfung des Jahresabschlusses nicht gebildet werden darf.

Im entschiedenen Sachverhalt war eine Personengesellschaft, die Klägerin, kraft Gesetzes weder nach § 1 Absatz 1 Publizitätsgesetz noch nach den Vorschriften gemäß § 264 a Absatz 1 in Verbindung mit §§ 316 ff. Handelsgesetzbuch (HGB) zur Prüfung des Jahresabschlusses verpflichtet. In ihrem Gesellschaftsvertrag vereinbarte diese jedoch den Jahresabschluss freiwillig von einem Angehörigen der wirtschafts- oder steuerberatenden Berufe prüfen zu lassen.

Aufgrund der gesellschaftsvertraglichen Vereinbarung bildete die Gesellschaft bei der Jahresabschlusserstellung eine Rückstellung für die mit hinreichender Wahrscheinlichkeit eintretenden Aufwendungen. Die Rückstellung minderte sowohl das handelsrechtliche Jahresergebnis, als auch den gemäß § 4 Absatz 1 Satz 1 in Verbindung mit § 5 Absatz 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) ermittelten Gewinn.

Voraussetzung für die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten nach § 249 HGB ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH das Bestehen einer dem Betrage nach ungewissen Verbindlichkeit oder die hinreichende Wahrscheinlichkeit der Entstehung einer Verbindlichkeit dem Grunde nach, deren Höhe zudem ungewiss sein kann. Zudem muss ihre wirtschaftliche Verursachung gemäß § 252 Absatz 1 Nummer 4 HGB in der Zeit vor dem Bilanzstichtag liegen. Die Klägerin sah die Voraussetzungen des § 249 HGB erfüllt, da zudem eine Möglichkeit zur Einklagung der Jahresabschlussprüfung durch die Gesellschafter möglich war.

Bei einer Außenprüfung korrigierte die Beklagte die Rückstellungen für die Aufwendungen der Jahresabschlussprüfung gewinnerhöhend. Laut der Beklagten sei eine Rückstellung für sogenannte Innenverpflichtungen, das heißt Verpflichtungen, die sich der Kaufmann selbst auferlegt hat, nicht zu erfassen. Auch aus der gesellschaftsvertraglichen Vereinbarung ergebe sich keine Außenverpflichtung im Sinne des § 249 Absatz 1 Satz 1 HGB, sondern lediglich eine Verpflichtung im Innenverhältnis.

Der BFH vertritt mit seiner Entscheidung die Auffassung der Beklagten, da die Voraussetzungen des handelsrechtlichen Passivierungsgebotes für Verbindlichkeitsrückstellungen nicht erfüllt sind. Die gesellschaftsrechtliche Verpflichtung zur Prüfung des Jahresabschlusses beruht ausschließlich auf einer freiwilligen gesellschaftsinternen Vereinbarung zwischen der Gesellschaft und ihren Gesellschaftern, welche somit keine Außenverpflichtung darstellt. Dabei unerheblich ist auch die Möglichkeit der Klage eines Gesellschafters für die Prüfung des Jahresabschlusses.

Im entschiedenen Fall wurde jedoch nicht darüber entschieden, ob eine Gesellschaft eine Rückstellung bilden darf, wenn sie sich gegenüber einem Dritten, zum Beispiel einem Kreditinstitut, verpflichtet, den Jahresabschluss prüfen zu lassen.

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- Fonds-Brief direkt 11. September 2014

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