Wechsel von der degressiven AfA zur AfA nach tatsächlicher Nutzungsdauer (BFH, Urteil vom 29. Mai 2018 Az. IX R 33/16)

Dem Urteil liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Die Klägerin A ist Eigentümerin eines Grundstücks, auf dem im Jahre 1994 ein Autohaus errichtet wurde, das in der Folge dauerhaft an den Ehemann der A vermietet war. Im Zeitraum von 1994 bis 2008 machte die A im Rahmen ihrer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung degressive Absetzung für Abnutzung (AfA) auf die Herstellungskosten des Autohauses geltend. Im Jahr 2009 begehrte die Klägerin den Wechsel zur Abschreibung nach der tatsächlichen Nutzungsdauer.
 
Grundsätzlich unterscheidet der Gesetzgeber u.a. zwischen den folgenden Möglichkeiten für die Abschreibung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Gebäudes, das gewerblich genutzt wird, nicht zu einem Betriebsvermögen gehört und keinen Wohnzwecken dient:

1. Bei nach dem 31. Dezember 1924 fertiggestellten Gebäuden – jährlich 2 % (§ 7 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 lit. a) Einkommensteuergesetz (EStG)).
2. Bei vor dem 1. Januar 1925 fertiggestellten Gebäuden – jährlich 2,5 % (§ 7 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 lit. b) EStG).
3. Bei nach dem 31. Dezember 1924 fertiggestellten Gebäuden mit einer Nutzungsdauer von weniger als 50 Jahren (bzw. bei vor dem 1. Januar 1925 fertiggestellten Gebäuden mit einer Nutzungsdauer von weniger als 40 Jahren) – ermöglicht der Gesetzgeber, die jährliche Abschreibung gem. der tatsächlichen Nutzungsdauer vorzunehmen (§ 7 Abs. 4 S. 2 EStG).
4. Bei Stellung des Bauantrags vor dem 1. Januar 1995, kann der Eigentümer folgendermaßen 50 Jahre lang degressiv abschreiben (§ 7 Abs. 5 S. 1 Nr. 2 EStG):
   

Bei der degressiven Abschreibung (Nr. 4) wäre es für den Steuerpflichtigen vorteilhaft, die degressive AfA zunächst in Anspruch zu nehmen und später auf die lineare AfA von 2 oder 2,5 % überzugehen (siehe 1. oder 2.). Einen derartigen Wechsel hatte der Bundesfinanzhof (BFH) allerdings bereits in der Vergangenheit ausgeschlossen (BFH v. 10. März 1987, Az. IX R 24/86).  

Bisher war es jedoch fraglich, ob ein Wechsel von der degressiven AfA (Nr. 4) zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer bei Gebäuden (Nr. 3) möglich ist. Im zugrunde liegenden Sachverhalt hatte die Klägerin nach 14 Jahren (also mit Erreichen der 3. Stufe der degressiven Abschreibung – zu jeweils 1,25 %) im Rahmen Ihrer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung statt der degressiven Abschreibung die Abschreibung nach der tatsächlichen Nutzungsdauer begehrt. 

Die Klägerin begründete Ihr Vorgehen dahingehend, dass die voraussichtliche Gesamtnutzungsdauer des Gebäudes nicht 50, sondern lediglich 25 Jahre betrage. Das hat zur Konsequenz, dass der zum 1. Januar 2009 noch nicht abgeschriebene Gebäudewert auf die restlichen 10 Jahre (Gesamtzeitraum 1994 – 2019) verteilt werden müsse und nicht mit 1,25 % (3. Stufe der degressiven Ausgestaltung) über die folgenden 36 Jahre.

Die von der Klägerin angestrebte Kombination von degressiver AfA und AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer wurde vom Finanzamt abgelehnt und auch vom BFH zurückgewiesen. 

Der BFH begründet dies damit, dass sich der Steuerpflichtige bei der Wahl der degressiven AfA bewusst dafür entscheidet, dass die Herstellungskosten des Gebäudes in 50 der Höhe nach festgelegten Jahresbeträgen geltend zu machen sind. Diese Rechtsvereinfachung, durch die fixe Typisierung der Nutzungsdauer auf 50 Jahre, tritt nur dann ein, wenn die Wahl über die gesamte Dauer der Abschreibung bindend ist. Die Möglichkeit des Wechsels würde den Regelungszweck konterkarieren. 

Ferner führte der BFH aus, dass auch das Fehlen einer Anpassungsregelung analog zur linearen AfA (gem. § 7 Abs. 4 S. 2 EStG ist es möglich von den typisierten AfA-Sätzen abzuweichen) vor dem Hintergrund, dass die degressive AfA nur bei neu hergestellten Gebäuden in Betracht kommt, unbedenklich sei. Gerade bei Neubauten sei die Annahme einer voraussichtlichen Nutzungsdauer von 50 Jahren regelmäßig nicht unzutreffend. Andernfalls obliege es dem Steuerpflichtigen bereits von vornherein die AfA nach der kürzeren Nutzungsdauer zu wählen. Die Möglichkeit, dass sich bei einem neuen Gebäude (ohne eine nachträgliche Änderung der Nutzungsart) eine wesentlich kürzere voraussichtliche Nutzungsdauer (als bei der Wahl der AfA) ergibt, durfte der Gesetzgeber vernachlässigen.  

Im Ergebnis bleibt festzuhalten, dass die Wahl der degressiven AfA abschließend ist. Bei der degressiven AfA handelt es sich bereits um auslaufendes Recht. Die Möglichkeit der Inanspruchnahme für Gebäude, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, wurde abgeschafft. Die Regelung kann allerdings noch bei Mietwohngebäuden in Anspruch genommen werden, sofern der Bauantrag vor dem 1. Januar 2006 gestellt oder der Notarvertrag rechtswirksam vor dem 1. Januar 2006 abgeschlossen wurde.