Aktuelles BMF-Schreiben: Mehr Rechtssicherheit bei inkongruenten Vorab-Gewinnausschüttungen bei der Rechtsform der GmbH

Das BMF hat in einem neuen Schreiben das Thema der inkongruenten Vorab-Gewinnausschüttungen bei Gesellschaften der Rechtsform GmbH konkretisiert und aktuell bestehende Zweifelsfragen der Beratungspraxis geklärt. Vorangehend ist ein neues Urteil des Bundesfinanzhofes (kurz „BFH“) am 28. September 2022 zu diesem viel diskutierten Thema ergangen, worin der BFH eine Vorab-Gewinnausschüttung auch ohne Grundlage in der GmbH-Satzung steuerlich anerkannt hat, da diese zivilrechtlich wirksam war. Mit dieser abweichenden Rechtsauffassung verwarf der BFH seine bis dato geltenden Grundsätze aus dem Jahr 2013.

Grundsätzlich hat eine Ausschüttung an die Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft verhältniswahrend zum Beteiligungsverhältnis zu erfolgen. Jedoch kann gem. § 29 Abs. 3 Satz 2 GmbHG bzw. § 60 Abs 3 AktG zivilrechtlich etwas anderes vereinbart werden. Wenn dies zivilrechtlich wirksam ist, ist diese Vereinbarung grundsätzlich auch steuerlich anzuerkennen. Dies erfolgte bisher unter strengen Voraussetzungen, die nun deutlich gelockert wurden. 

Es wurden daraufhin nun vier zu unterscheidenden Fallgruppen gebildet, die diese inkongruente Vorab-Gewinnausschüttung rechtssicher prägen:

1.      Abweichende Vertragsregelung zur Gewinnverteilung

Einer inkongruenten Vorab- Gewinnausschüttung steht nichts entgegen, sofern zivilrechtlich wirksam im Vertrag geregelt. Für eine abweichende Gewinnverteilung, die nachträglich geändert wird, bedarf es der Zustimmung der davon betroffenen Gesellschafter der GmbH.

2.      Öffnungsklausel zur abweichenden vertraglich geregelten Gewinnverteilung

​Eine abweichende Gewinnverteilung kann auch mittels einer im Satzungsvertrag verankerten Öffnungsklausel möglich sein. Es empfiehlt sich daher eine entsprechende Öffnungsklausel bereits bei Vertragsformulierung mit zu berücksichtigen.

3.      Punktuell satzungsdurchbrechender Beschluss

Dieser Fall wurde durch das neue BMF-Schreiben rechtssicher geprägt. Hierbei ist eine inkongruente Vorab-Gewinnausschüttung ebenfalls steuerlich anzuerkennen, wenn sie nur punktuell die Satzung durchbricht und zivilrechtlich wirksam beschlossen wird. Da zum aktuellen Zeitpunkt jedoch sowohl zivilrechtlich als auch in der Folge steuerlich fraglich ist, ob eine inkongruente Vorab- Gewinnausschüttung punktuell oder doch nun dauerhaft die Satzung ändert, sollte demnach eine Gewinnverteilung ohne Satzungsgrundlage unterbleiben.

4.      Gespaltene Gewinnverwendung, zeitlich inkongruente Gewinnausschüttung

Dieser Fall der inkongruenten Gewinnverteilung wurde nun erstmals im BMF-Schreiben mit aufgenommen. Erhält aufgrund eines zivilrechtlich wirksamen Gesellschafterbeschlusses ein Minderheitsgesellschafter eine Vorab- Gewinnausschüttung, während der auf den Mehrheitsgesellschafter entfallende Anteil am Gewinn in eine gesellschafterbezogene Gewinnrücklage eingestellt wird, so liegt beim Mehrheitsgesellschafter mangels einer Ausschüttung an ihn auch kein Zufluss von Kapitalerträgen vor.

Die (inkongruent) ausgeschütteten Gewinne werden steuerlich nur dem Gesellschafter zugerechnet, dem sie tatsächlich auch zufließen. Eine von den Beteiligungsverhältnissen abweichende Gewinnausschüttung hat daher nun keine Besteuerung nicht zugeflossener Kapitalerträge zur Folge (vgl. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 i. V. m. § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG).

Das aktuelle Schreiben des BMF ersetzt die bisher gültige Fassung und ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Diese Rechtsentscheidung trägt zu einer erhöhten Rechtssicherheit bei. Anzumerken ist jedoch, dass dies nur bei Kapitalgesellschaften der Rechtsform der GmbH gilt. Für die Aktiengesellschaft bestehen die weiterhin strengeren Voraussetzungen.​