IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Rechnungslegung von Stiftungen (IDW RS FAB 5)

Gegenstand der IDW RS FAB 5 ist die zweckentsprechende Ausgestaltung der Rechnungslegung von Stiftungen nach deutschen gesetzlichen Vorschriften. Mit dem Gesetz zur Vereinheitlichung des Stiftungsrechts vom 16. Juli 2021 wurde das Stiftungsprivatrecht zum 1. Juli 2023 umfassend reformiert.

 

Besonders hervorzuheben ist, dass nun erstmals bundesweit einheitliche Regelungen zur Struktur und Verwaltung des Stiftungsvermögens bestehen.

Die Rechnungslegung von Stiftungen ist jedoch auch nach Inkrafttreten der Reform weder durch Bundes- noch durch Landesrecht abschließend geregelt. Diesem Sachverhalt soll die IDW Stellungnahme zur Rechnungs​­legung von Stiftungen Rechnung tragen. Der Entwurf zur Neufassung der IDW RS FAB 5 (bisher IDW RS HFA 5) wurde bereits im Dezember 2023 durch den Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) des IDW verabschiedet und im Januar 2024 mit einer Kommentierungsfrist bis Ende April 2024 veröffentlicht. Ende August 2024 hat der FAB die finale Fassung von IDW RS FAB 5  verabschiedet; die  im Oktober 2024 veröffent­licht wurde. Zusammenfassend bietet die IDW RS FAB 5 eine praxisorientierte Leitlinie, die es Stiftungen ermöglicht, ihre Rechnungslegung rechtssicher und transparent zu gestalten Die überarbeitete Stellungnahme enthält insbesondere aktualisierte Aussagen zum Stiftungsvermögen, zum Erhalt des Grundstockvermögens, zum Eigenkapitalausweis sowie zu der Bewertung unentgeltlich auf die Stiftung übertragener Vermögens​­gegenstände. Die IDW Stellungnahme bezieht sich ausschließlich auf rechtsfähige Stiftungen des bürgerlichen Rechts, die steuerliche Qualifikation ist dabei unerheblich. Für Stiftungen des öffentlichen Rechts ist die Anwendung zu empfehlen. 

Die Rechnungslegung von Stiftungen ist im Wesentlichen durch das Bürgerliche Gesetzbuch (BGB) sowie durch die jeweiligen Landesstiftungsgesetze geregelt. Ab Juli 2023 ist eine Unterscheidung zwischen dem Grund­stock­vermögen und dem sonstigen Vermögen vorzunehmen. Von den inhaltlichen Änderungen ist mit § 83c Abs. 1 BGB n.F. auch der Erhalt des Grundstockvermögens betroffen. Für den ungeschmälerten Erhalt des Grundstockvermögens vor allem in Verbindung mit dem Grundsatz der Kapitalerhaltung ist die Gliederung des Eigenkapitals als Nachweisfunktion maßgebend. Lange Zeit gab es keine gesetzliche Regelung für den Umgang mit Umschichtungsgewinnen, die aus freien Mitteln erzielt wurden, sowie deren Rolle bei der Erhaltung des Grundstockvermögens. Mit der Stiftungsrechtsreform wird nun in § 83c Abs. 1 Satz 3 BGB der Begriff „Umschichtungszuwachs“ eingeführt, der denselben Inhalt wie der frühere Begriff hat, und dessen Verwendung unter bestimmten Bedingungen erlaubt wird. Dabei bleibt der ursprüngliche Wille des Stifters weiterhin von Bedeutung. 

Nach § 84a Abs. 1 BGB gelten für Stiftungen die allgemeinen Vorschriften zur Rechenschaft im Auftragsrecht, insbesondere die §§ 259, 260 und 666 BGB. Der Stiftungsvorstand ist verpflichtet, regelmäßig über die Einnahmen und Ausgaben der Stiftung Bericht zu erstatten. 

Die Rechenschaftspflicht umfasst nicht nur die Einnahmen und Ausgaben, sondern auch die Pflicht zur Sicherstellung, dass die Stiftung zahlungsfähig bleibt und nicht überschuldet ist – dies ist besonders relevant für die Erfüllung der Insolvenzvorschriften (§§ 87b Satz 1, 42 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 17 und 19 InsO).

Die einzelnen Landesstiftungsgesetze präzisieren die Rechnungslegungspflichten. Alle Landesstiftungsgesetze verlangen die Erstellung eines Rechenschaftsberichts, der eine Jahresrechnung (Einnahmen- und Ausgaben​­übersicht) und eine Vermögensübersicht enthält. Zudem muss der Vorstand über die Erfüllung des Stiftungszwecks berichten (Tätigkeitsbericht). 

Die IDW-Stellungnahme empfiehlt folgende Mindestinhalte des Berichts: 

​Gemäß der Stellungnahme hat sich die Rechnungslegung von Stiftungen an folgenden Grundsätzen auszurichten:

Aufgrund der beschränkten Aussagekraft von Einnahmen- / Ausgaben Rechnungen mit Vermögensübersicht betont der IDW in ihrer Stellungnahme die sachgerechte Ausgestaltung der Rechnungslegung nach den Grundsätzen einer kaufmännischen Buchführung und Bilanzierung nach den Rechnungslegungsvorschriften für alle Kaufleute. Insbesondere wenn im wesentlichen Umfang Anlagevermögen, Forderungen, Verbindlichkeiten, Rückstellungen und Abgrenzungsposten zu verzeichnen sind. 

 

Für Stiftungen, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften, ihrer Satzung oder einer Empfehlung der IDW-Stellung­nahme einen handelsrechtlichen Jahresabschluss erstellen müssen, gelten folgende Grundsätze:

Der Jahresabschluss muss mindestens eine Bilanz und eine Gewinn- und Verlustrechnung umfassen und den Vorschriften des HGB (§§ 238–263) entsprechen. Dabei sind die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung zu beachten. Es sind die allgemeinen Ansatzvorschriften nach §§ 246 bis 251 HGB zu berücksichtigen. Die Gliederung der Bilanz und GuV soll nach den allgemeinen Gliederungsschemata nach §§ 266, 275 HGB erfolgen, wobei mindestens das Anlage- und Umlaufvermögen, das Eigenkapital, die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten gesondert auszuweisen und hinreichend aufzugliedern sind. Eine sachgerechte Aufgliederung der Aufwendungen und Erträge ist ebenfalls erforderlich. Es empfiehlt sich, die Gewinn- und Verlustrechnung unter Berücksichtigung der Gliederungsvorgaben für Kapitalgesellschaften nach dem Gesamtkostenverfahren i.S. von § 275 Abs. 2 HGB oder dem Umsatzkostenverfahren i.S. von § 275 Abs. 3 HGB aufzustellen. 

Wird das Gesamtkostenverfahren angewendet, ist es nicht zulässig, unmittelbar und mittelbar der Zweck­erfüllung dienende Aufwendungen („Projektaufwendungen“) als eigenen Posten auszuweisen, der Material-, Personal- und sonstige Aufwendungen bündelt. Um dennoch den Informationsbedarf zu decken, empfiehlt es sich, die Projektaufwendungen entweder als Davon-Vermerk bei den entsprechenden Posten anzugeben oder im Anhang separat aufzuführen. Projektaufwendungen können nur als gesonderter Posten aufgenommen werden, sofern diese eine erhebliche Bedeutung haben und ausschließlich den sonstigen betrieblichen Aufwand betreffen. Bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens kann ein separater Posten für „Projektauf­wendungen“ anstelle des Postens „Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen“ gesetzt werden. Der Posten „Vertriebskosten“ kann zudem durch „Werbeaufwand“ ersetzt werden, um spezifische Ausgaben wie „Aufwendungen für Öffentlichkeitsarbeit und Mittelbeschaffung“ darzustellen. Um weiteren Informationsbedürfnissen Rechnung zu tragen, empfiehlt es sich, Material- und Personalaufwendungen entweder als Davon-Vermerk oder im Anhang auszuweisen.

Stiftungen, die nach handelsrechtlichen Grundsätzen bilanzieren, müssen die allgemeinen Bewertungs­grund­sätze gemäß §§ 252 ff. HGB beachten, insbesondere hinsichtlich der Vornahme außerplanmäßiger Abschrei­bun­​gen auf den niedrigeren beizulegenden Wert nach § 253 Abs. 3 und 4 HGB (bei Wertminderungen von Finanz­anlagen IDW RS VFA 226), um einen realistischen Einblick in die Vermögenslage zu gewährleisten. Bei unentgeltlich erworbenen Vermögenswerten besteht ein Bewertungswahlrecht zwischen dem beizulegenden Zeitwert und einem Erinnerungswert, welches sich am Zweck der Zuwendung orientieren sollte. Hierbei wird grundsätzlich zischen dem beizulegenden Zeitwert sowie eines Erinnerungswertes

  

Gem. der Stellungnahme ist das Eigenkapital der Stiftung wie folgt zu gliedern:

 

A. Eigenkapital

• ​​​I. ​Grundstockkapital

1. ​​​Errichtungskapital
2. Zustiftungskapital
3. ​Zuführungskapital
   

• ​II.Verbrauchskapital
• III.Kapitalrücklage
• IV.Ergebnisrücklagen
• V.Umschichtungsergebnisse
• VI.Ergebnisvortrag.

Leistungszusagen

Unselbstständige Stiftungen

Anhang und Lagebericht